18 septembre 2019
Re : § 58.1-1821 Application : Impôt sur le revenu des personnes physiques
Chère ***** :
Nous répondons à votre lettre dans laquelle vous demandez la correction de la cotisation d'impôt sur le revenu des personnes physiques émise à l'égard de ***** (le "contribuable") pour l'exercice fiscal clos le 31 décembre 31, 2015.
FAITS
Le contribuable a déposé une déclaration d'impôt sur le revenu des personnes physiques résidant en Virginia pour l'année d'imposition 2015, en demandant un crédit d'impôt hors de l'État pour le paiement de l'Unincorporated Business Franchise Tax (UBFT) au District de Columbia. Après examen, le département a refusé le crédit et a émis un avis de cotisation. Le contribuable fait appel, soutenant qu'il peut demander le crédit pour l'UBFT parce qu'il s'agit d'un impôt basé sur le revenu et que le refus du crédit entraînerait une double imposition en violation de la clause de commerce de la Constitution des États-Unis. À titre subsidiaire, le contribuable demande que les pénalités et les intérêts soient annulés parce qu'il s'est appuyé sur les conseils d'un fiscaliste pour remplir sa déclaration.
DÉTERMINATION
Classification de la taxe
Virginia Code § 58.1-332 A permet aux résidents de Virginia de bénéficier d'un crédit sur leur déclaration de revenus en Virginia pour les impôts sur le revenu payés dans un autre État, à condition qu'il s'agisse de revenus du travail ou de revenus d'entreprise. Le ministère a décidé que l'UBFT ne pouvait pas bénéficier de ce crédit. Voir le document public 11-92 (6/2/2011), le document public 15-89 (4/28/2015), et le document public 18-166 (9/26/2018). En outre, le Virginia Code § 58.1-332.2 A définit l'"impôt sur le revenu" comme un terme technique désignant un type spécifique d'impôt prélevé sur tous les revenus gagnés et non gagnés d'un résident et sur tous les revenus des non-résidents provenant de sources situées dans la juridiction, ce qui est similaire à l'impôt sur le revenu que Virginia impose aux personnes physiques résidentes et non-résidentes. Virginia Code § 58.1-332.2 B comprend des exemples d'impôts qui ne donnent pas droit au crédit, même s'ils peuvent être mesurés, en partie, en fonction du revenu. Les taxes ne sont pas éligibles car (i) elles sont qualifiées de taxes de franchise ou de licence, et (ii) elles ne taxent pas l'ensemble des revenus de l'individu. Exemples d'impôts qui ne donnent pas droit au crédit en vertu du Virginia Code § 58.1-332.2 Il s'agit notamment de l'UBFT, de la taxe sur la marge du Texas et de la taxe sur les activités commerciales de l'Ohio. Voir P.D. 12-108 (7/1/2012). Conformément au Virginia Code § 58.1-332.2, et conformément à la politique de longue date du ministère, l'UBFT ne remplit pas les conditions requises pour bénéficier du crédit prévu par le Virginia Code § 58.1-332.
Clause de commerce
Le contribuable soutient que s'il n'est pas autorisé à bénéficier d'un crédit en vertu du Virginia Code § 58.1-332, la loi est inconstitutionnelle en violation de la clause de commerce de la Constitution des États-Unis.
Il est bien établi qu'un État peut imposer tous les revenus d'un résident, même ceux qui proviennent de l'extérieur de la juridiction fiscale. Dans l'affaire People of State of New York ex rel. Cohn v. Graves, 300 U.S. 308 (1937), la Cour suprême des États-Unis a expliqué "qu'il est universellement reconnu que la perception d'un revenu par un résident du territoire d'une autorité fiscale constitue un événement imposable". Plus récemment, dans l'affaire Comptroller of the Treasury v. Wynne, 135 S. Ct. 1787, 191 L. Ed. 2d 813 (2015), la Cour suprême des États-Unis a également reconnu que l'imposition par un État du revenu d'un résident pouvait faire l'objet d'un examen constitutionnel au titre de la clause de commerce de la Constitution des États-Unis.
La clause relative au commerce confère au Congrès le pouvoir de "réglementer le commerce... entre les différents États". Art. I, § 8, cl.3. Bien que cette clause soit présentée comme un octroi positif de pouvoirs au Congrès, la Cour a toujours considéré qu'elle contenait un ordre négatif supplémentaire, connu sous le nom de clause de commerce dormante. Wynne, 135 S. Ct. at 1794. La clause dormante sur le commerce interdit les taxes d'État discriminatoires à l'égard du commerce interétatique, même si le Congrès n'a pas légiféré sur le sujet. Id. Pour identifier les régimes fiscaux des États qui sont discriminatoires à l'égard du commerce interétatique, la Cour utilise ce que l'on appelle le "test de cohérence interne". Id. sur 1803. La Cour suprême des États-Unis a adopté pour la première fois le "test de cohérence interne" dans l'affaire Complete Auto Transit, Inc. v. Brady, 430 U.S. 274 (1977). Le test "examine la structure de la taxe en question pour voir si son application identique par tous les États de l'Union désavantagerait le commerce interétatique par rapport au commerce intra-étatique". Wynne, 135 S. Ct. at 1803 (citations et guillemets internes omis).
Par conséquent, un État est habilité à imposer l'impôt sur le revenu sur l'ensemble des revenus d'un résident de cet État. Un État doit seulement s'assurer que l'impôt sur le revenu, dans la mesure où il affecte substantiellement le commerce interétatique, n'est pas discriminatoire à l'égard de ce commerce. Si l'octroi d'un crédit sur l'impôt sur le revenu d'un résident peut remédier à un impôt par ailleurs discriminatoire, la Cour suprême n'a pas ordonné cela dans l'affaire Wynne. En fait, la Cour a noté qu'il existait d'autres solutions, dont l'une consisterait pour l'État à s'abstenir d'imposer les non-résidents sur certains revenus. Wynne, 135 S. Ct. at 1806.
Il est important de noter que toutes les situations de double imposition ne sont pas le résultat de régimes fiscaux discriminatoires. La Cour a expliqué :
En supposant que tous les États ont la même structure fiscale, le test de cohérence interne permet aux tribunaux d'isoler l'effet du régime fiscal de l'État défendeur. Il s'agit là d'une vertu du test, car il permet aux tribunaux de faire la distinction entre (1) les régimes fiscaux qui sont intrinsèquement discriminatoires à l'égard du commerce interétatique sans tenir compte des politiques fiscales des autres États, et (2) les régimes fiscaux qui créent des incitations disparates à s'engager dans le commerce interétatique (et entraînent parfois une double imposition) uniquement en raison de l'interaction de deux régimes différents mais non discriminatoires et cohérents sur le plan interne... La première catégorie d'impôts est généralement inconstitutionnelle ; la seconde ne l'est pas.
Id.(citations omises).
Si un tribunal devait soumettre le crédit de Virginia au test de cohérence interne, il supposerait que tous les États, y compris le district de Columbia, imposent un impôt sur le revenu à large base comme celui de Virginia et n'analyserait pas les impôts réels imposés par chacun des autres États. Dans cette hypothèse, Virginia accorderait le crédit pour les impôts sur le revenu imposés par les autres États et aucune discrimination ne pourrait être attribuée à la structure fiscale de Virginia. Le fait qu'un crédit ait été refusé pour l'UBFT s'explique par le fait que le district de Columbia a imposé des taxes sensiblement différentes de l'impôt sur le revenu de Virginia. Cette situation correspond au deuxième type de résultat du test de cohérence interne, qui ne viole pas la clause de commerce de la Constitution des États-Unis.
Pénalités et intérêts
Le contribuable demande que les pénalités et les intérêts soient annulés parce qu'il s'est appuyé sur les conseils d'un fiscaliste et du ministère pour remplir sa déclaration. Le Virginia Code § 58.1-105 confère au ministère le pouvoir d'accepter une offre de compromis et de renoncer à une pénalité pour un motif raisonnable. En l'espèce, le contribuable n'a pas été soumis à une pénalité pour l'évaluation en question.
Les intérêts courent sur tout paiement tardif de la taxe, qu'une pénalité soit imposée ou non. L'application d'intérêts sur les impôts insuffisamment payés est obligatoire en vertu du Virginia Code § 58.1-1812, et il ne peut y être renoncé que si l'impôt correspondant est ajusté. Les intérêts ne sont pas imposés comme une pénalité, mais représentent une redevance pour l'utilisation de l'argent qui était dû au Commonwealth. Par conséquent, le Département ne trouve aucune raison d'annuler une partie de l'intérêt évalué.
CONCLUSION
En vertu des lois de Virginia, le contribuable ne pouvait pas demander un crédit pour l'UBFT imposé par le district de Columbia, car il ne s'agit pas d'un impôt sur le revenu de portée générale pour lequel Virginia autorise un crédit. En outre, contrairement aux affirmations du contribuable, le refus du crédit en l'espèce ne viole pas la clause de commerce de la Constitution des États-Unis. L'autre demande du contribuable, à savoir la renonciation à la pénalité et aux intérêts, ne peut être acceptée car le contribuable n'a pas été soumis à une pénalité et les intérêts ne peuvent être annulés que si l'impôt correspondant est ajusté.
En conséquence, l'évaluation est confirmée. Le contribuable recevra une facture actualisée avec les intérêts courus à ce jour. Le contribuable doit verser le solde dans un délai de 30 jours à compter de la date de la présente lettre afin d'éviter l'accumulation d'intérêts supplémentaires et des actions de recouvrement.
Les articles du Code de Virginia et les documents publics cités sont disponibles en ligne à l'adresse www.tax.virginia.gov dans la section "Laws, Rules & Decisions" du site web du ministère. Si vous avez des questions concernant cette décision, vous pouvez contacter le bureau de la politique fiscale, des appels et des décisions (Office of Tax Policy, Appeals and Rulings) à l'adresse suivante : *****.
Je vous prie d'agréer, Monsieur le Président, l'expression de mes sentiments distingués,
Craig M. Burns
Commissaire à la fiscalité
AR/2044C