Type d'impôt
Impôt sur le revenu des sociétés
Description
Manipulation des prix et transactions entre sociétés ; paiements de redevances à la filiale shell
Sujet
Retours et paiements
Date d'émission
10-31-1996
31 octobre 1996
Re : § 58.1-1821 Application : Impôt sur le revenu des sociétés
Dear******************
Nous répondons à votre lettre dans laquelle vous demandez la correction d'une cotisation d'impôt supplémentaire sur le revenu des sociétés adressée à ********** (le contribuable "" ) pour l'exercice fiscal clos en septembre 30, 1992. Je vous prie de m'excuser pour le retard pris dans la réponse à votre demande.
FAITS
Le contribuable a fait l'objet d'un audit sur le terrain et un redressement a été effectué pour consolider le revenu imposable d'une filiale à 100 % ("S") avec celui du contribuable. L'auditeur du département a fondé cet ajustement sur l'existence d'importantes redevances dues par le contribuable à S, que le contribuable a ensuite déduites dans le calcul de son revenu imposable en Virginia. L'auditeur a estimé que S n'avait pas de substance économique substantielle et a donc réparti le revenu imposable consolidé entre Virginia. Vous contestez cette évaluation et affirmez que le département n'est pas habilité à consolider le revenu imposable de S avec celui du contribuable.
DÉTERMINATION
Le contribuable est une société régionale dont le siège se trouve en dehors de la Virginia et qui vend au détail divers produits et marchandises. Le contribuable opère dans un secteur caractérisé par une forte proportion de commerces de détail franchisés.
Peu après sa constitution, le contribuable a créé la société S pour faciliter son entrée sur le marché du franchisage. S a été initialement capitalisée par un apport en numéraire du contribuable en échange des actions de S. Cette contribution en espèces était destinée à couvrir les frais juridiques liés à l'obtention de la protection de la marque. Après la constitution de S, le contribuable a commencé à lui verser une redevance pour l'utilisation d'une marque et du nom commercial correspondant. Le contribuable soutient que le département n'est pas habilité à consolider le revenu imposable de S avec celui du contribuable, compte tenu de ce qu'il estime être l'objectif commercial réel de S et de l'existence d'un accord de redevance conclu dans des conditions de pleine concurrence.
Code de Virginie Le § 58.1-446 prévoit une partie pertinente :
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- Lorsqu'une société assujettie à l'impôt en vertu du présent chapitre conduit, par convention ou autrement, ses affaires de manière à profiter directement ou indirectement aux membres ou aux actionnaires de la société, ... . en achetant ou en vendant ses produits ou les biens ou marchandises dont elle s'occupe à un prix supérieur ou inférieur au juste prix qui pourrait être obtenu, ou lorsqu'une telle société ... . acquiert et cède les produits, biens ou marchandises d'une autre société de manière à créer une perte ou un revenu imposable irrégulier, et que cette autre société est contrôlée par la société assujettie à l'impôt en vertu du présent chapitre, le Département . . . peut, à cette fin, déterminer le montant qui sera réputé être le revenu imposable en Virginia de l'activité de cette société pour l'année d'imposition.
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- ... Au cas où il apparaîtrait au département que des dispositions existent en de manière à refléter indûment les affaires réalisées ou Virginia le revenu imposable provenant d'activités commerciales exercées dans le Commonwealth, le département peut, de la manière qu'il détermine, ajuster équitablement l'impôt. (souligné par l'auteur).
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- VR 630-3-446, entrée en vigueur en janvier 1, 1985, prévoit une partie pertinente :
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- Sociétés mères et filiales. Lorsqu'une société assujettie à l'impôt en vertu du présent chapitre possède ou contrôle ... . une autre société, le département peut exiger de la société assujettie à l'impôt qu'elle fasse un rapport consolidé avec cette autre société et qu'elle fournisse les autres renseignements que le département peut exiger. Si le ministère constate qu'il existe des arrangements qui entraînent une déclaration inexacte des revenus provenant de sources de Virginia, il peut ajuster équitablement l'impôt de la société assujettie à l'impôt en vertu du présent chapitre.
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- La conduite ou la manière de conduire les affaires visée par la présente section n'est pas limitée aux cas de comptabilité irrégulière, aux cas d'opérations frauduleuses, colorées ou fictives ou aux cas de dispositifs destinés à réduire ou à éviter l'impôt en déplaçant ou en faussant les revenus, les déductions, les crédits ou les abattements. La conduite peut être légale ou même encouragée par les lois d'autres juridictions, y compris les lois des États-Unis. Le facteur déterminant est de savoir si la conduite du contribuable par inadvertence ou à dessein, les revenus provenant de la Virginia. Les sources d'information de la Commission sont inexactes. (C'est nous qui soulignons).
L'avis de la Cour suprême de Virginia dans l'affaire Commonwealth v. General Electric Entreprise, 236 Va. 54 (1988) a confirmé le pouvoir du département d'ajuster équitablement l'impôt d'une société en vertu de la loi sur l'impôt des sociétés. Code de Virginie § 58.1-446 (ou son prédécesseur) lorsqu'il existe un accord entre deux sociétés détenues en commun de manière à refléter de façon incorrecte, imprécise ou inexacte l'activité exercée en Virginia ou le revenu imposable en Virginia. En général, le département exercera cette autorité s'il estime qu'une transaction, ou une partie à une transaction, manque de substance économique. Voir le document public (P.D.) 94-309, (10/11/94), copie jointe.
Pour déterminer la substance économique de S, le département a appliqué divers facteurs examinés dans le P.D. 94-179, (6/8/94), dont une copie est jointe. Le premier facteur appliqué était de savoir si la constitution de S répondait à un objectif commercial authentique. Le contribuable a déclaré que l'objectif commercial principal de la constitution de S était de faciliter l'entrée du contribuable sur le marché du franchisage, mais tous les revenus des redevances de franchisage sont attribués au contribuable, et non à S, dans la déclaration fédérale consolidée. A la demande du département d'un tableau détaillé des revenus de S, vous avez répondu que "les franchisés énumérés dans le tableau sont des franchisés de [le contribuable]." En outre, le tableau des affiliations joint à la déclaration fédérale consolidée 1991 indiquait que l'activité commerciale principale de S était "Investments,", mais aucun investissement n'était inscrit à l'actif de S dans le tableau justificatif des bilans consolidés joints à la déclaration fédérale ou dans le bilan individuel de S demandé par le département. De même, aucun revenu de dividendes ni aucune plus-value n'ont été attribués à S. Les éléments de preuve indiquent clairement que la constitution de S ne répondait à aucun objectif commercial réel.
Le deuxième facteur appliqué par le département pour déterminer si S présentait une substance économique concernait les employés de S et les dépenses commerciales ordinaires. Les registres de paie de S indiquent que S n'avait que trois employés qui ont gagné un total de900 $ au cours de l'année civile 1992, aucun employé n'ayant gagné plus de450$. Les fonctions de ces employés ont été décrites en termes généraux comme suit : "Comptable" ou "Secrétaire adjoint, comptable." Les autres dépenses d'exploitation figurant dans le compte de résultat de S étaient conformes aux montants dépensés pour le maintien d'une société écran. Par exemple, S n'a engagé que $600 en loyer et $144 en frais de téléphone pour l'ensemble de l'année. Le nombre d'employés et les montants insignifiants des dépenses d'exploitation sont insuffisants pour étayer l'objectif commercial déclaré de la création de S, et indiquent en outre que S n'avait pas de substance économique.
Le département a ensuite examiné le compte de résultat et le bilan de S. Le bilan indique qu'environ 95% de l'actif total de S est constitué de créances sur le contribuable. Les soldes des créances à la fin de l'exercice sont équivalents aux revenus de redevances correspondants dans le compte de résultat de S, ce qui indique que les redevances ne sont pas payées sur une base périodique tout au long de l'année au fur et à mesure qu'elles sont gagnées, mais qu'elles sont plutôt comptabilisées à la fin de l'exercice. La créance initiale due par le contribuable ne semble pas avoir été payée, mais a été convertie en un billet. Ces transactions sont similaires à celles décrites dans le P.D. 95-229, (9/6/95), copie jointe. Les redevances "payées" par le contribuable à S sont principalement restituées sous forme de prêts intersociétés, sur lesquels le contribuable supporte des charges d'intérêts. Cet arrangement crée essentiellement une porte tournante d'écritures comptables. Compte tenu du nombre minime d'employés, des dépenses de fonctionnement et du niveau d'activité de S, ces transactions entre sociétés n'ont pas d'objectif commercial véritable autre que l'évasion fiscale.
Les états financiers de S contredisent également d'autres documents présentés par le contribuable. Le formulaire 10-K du contribuable indique que la marque et le nom commercial sont la propriété de S, alors que le bilan de S ne mentionne aucune marque ou nom commercial. Si S a payé les coûts encourus pour obtenir la protection juridique de la marque, ce qui était l'objectif déclaré de l'apport initial en numéraire à S lors de sa constitution, ces coûts auraient dû être capitalisés et amortis à des fins de comptabilité financière par S. Si S a reçu ces actifs en tant qu'apport en capital par le contribuable, alors les actifs auraient dû être enregistrés à leur juste valeur marchande dans le bilan de S. Par ailleurs, si la propriété de la marque et du nom commercial a été transférée à S et enregistrée sans valeur marchande, il est peu plausible qu'une redevance doive être payée pour leur utilisation.
En outre, vous avez déclaré au département que "la marque et le nom commercial sont concédés sous licence par le biais de contrats de franchise à des tiers franchisés individuels de [le contribuable]." Ces accords figurent dans les états financiers de S en tant que produits et créances. Ce traitement n'est toutefois pas reflété dans la déclaration fédérale consolidée. Le total des revenus de redevances provenant à la fois du contribuable et des franchisés figurant dans le compte de résultat de S a été éliminé dans la déclaration, ce qui indique qu'aucun des revenus de redevances ne provenait de sources tierces non affiliées. Si, en fait, des redevances ont été reçues de tiers non affiliés, ces montants auraient dû être inclus dans le revenu imposable fédéral consolidé. De même, la créance attribuable aux franchisés figurant au bilan de S a été entièrement éliminée lors de l'établissement des bilans consolidés dans la déclaration fédérale.
Le formulaire 10-K du contribuable indique également que de nombreux services, tels que la comptabilité, l'aide au merchandising et à la publicité et la sélection des fournisseurs, sont fournis aux franchisés. Comme décrit ci-dessus, S ne disposait manifestement pas des employés et n'engageait pas le niveau de dépenses nécessaires pour fournir ces services. Compte tenu de votre déclaration selon laquelle les franchisés sont des franchisés du contribuable et de l'élimination des revenus de redevances dans le calcul du revenu imposable fédéral, il semble au département que tout montant reçu des franchisés pour la concession de licences sur des biens incorporels constitue correctement le revenu du contribuable et est simplement attribué à S en tant que revenu de redevances.
De même, l'absence de la marque et du nom commercial dans le bilan de S jette un doute considérable sur le fait que ces actifs soient même la propriété de S. Le paiement de redevances à S et la déduction correspondante par le contribuable constituent donc clairement une distorsion du revenu imposable en Virginia.
Le schéma des faits correspond à celui de Commonwealth v. General Electric Companyet répond à l'exigence de la Cour de (1) un arrangement (2) entre deux sociétés détenues en commun (3) de manière inappropriée, inexacte ou incorrecte pour refléter (4) les affaires réalisées ou le revenu imposable en Virginia provenant d'affaires réalisées en Virginia. Le pouvoir du département d'ajuster équitablement l'impôt du contribuable conformément à Code de Virginie § 58.1-446, doit donc être maintenue. En conséquence, votre demande de remboursement est rejetée. Si vous avez des questions concernant cette détermination, vous pouvez contacter ********* à l'adresse suivante : ********** .
Je vous prie d'agréer, Monsieur le Président, l'expression de mes sentiments distingués,
Danny M. Payne
Commissaire à la fiscalité
OTP/8584G
Décisions du commissaire fiscal