Type d'impôt
Impôt sur le revenu des sociétés
Description
Répartition des revenus passifs
Sujet
Allocation et répartition
Date d'émission
03-24-1994
24 mars 1994
Re : §58.1-1821 Application : Impôt sur le revenu des sociétés
Cher****************
La présente fait suite à votre lettre de juin 11, 1993, dans laquelle vous demandez la correction des cotisations d'impôt supplémentaire sur le revenu des sociétés à ********** (le contribuable "" ) pour les exercices fiscaux se terminant le 31 décembre 31, 1988 et 1989.
FAITS
Le contribuable a fait l'objet d'un contrôle de bureau pour l'année fiscale 1989 et une cotisation a été établie à la suite de ce contrôle. Le contribuable a ensuite fait l'objet d'un contrôle sur le terrain et de nombreux ajustements ont été apportés aux années d'imposition 1988 et 1989. Le contribuable a contesté le droit du département de répartir et d'imposer certains revenus passifs. Le contribuable estime que ces revenus sont attribuables à l'État de son domicile commercial. Le contribuable estime également que certaines erreurs de calcul ont été commises par le vérificateur du département.
ARRÊT
Le code de Virginia ne prévoit pas l'attribution de revenus autres que certains dividendes. En conséquence, l'ensemble du revenu imposable fédéral d'un contribuable, ajusté et modifié comme le prévoit la loi Va
Code §§8.1-402 et 58.1-403, moins les dividendes attribuables en vertu de la Va. Code §58.1-407 est soumis à la répartition. La protestation du contribuable a été traitée comme une demande de méthode alternative de répartition et d'attribution conformément à la loi Va. Code §58.1-421. Le contribuable ayant contesté plusieurs éléments de revenus différents, chacun d'entre eux sera traité séparément.
Vente d'une filiale étrangère : Le contribuable possédait 50% des actions d'une société ("Company A") constituée en dehors des États-Unis. Un tiers non apparenté possédait le solde de 50% de la société A. Le contribuable et le tiers non apparenté fabriquent tous deux des produits similaires. L'entreprise A fabrique et vend des produits en dehors des États-Unis. Sur 1986, le contribuable a vendu sa part de la société A à un tiers non lié sur la base d'un paiement échelonné. Le contribuable cherche à répartir les intérêts perçus sur l'obligation de vente à tempérament sur le site 1988.
Pendant la période de propriété, le contribuable n'a pas contrôlé ou dirigé la société A. Le tiers a agi en tant qu'associé opérationnel et a supervisé les activités quotidiennes de l'entreprise. Aucune approbation n'était nécessaire de la part du contribuable en ce qui concerne les accords contractuels, les dépenses d'investissement, la recherche et le développement, les opérations quotidiennes, l'obtention de prêts, l'établissement des salaires et des primes pour les employés, la budgétisation et les investissements en capital. L'entreprise A n'a pas partagé d'informations techniques, de services de marketing, de marques, de logos, de services ou de relations bancaires, d'achats ou de moyens d'approvisionnement avec le contribuable. Il n'y avait pas de programme commun de formation des employés, chaque entreprise disposait de son propre personnel comptable interne, faisait appel à des CPA différents et choisissait de manière indépendante des conseillers fiscaux externes différents. L'entreprise A a acheté du matériel au contribuable (ou au tiers) à des prix de pleine concurrence. Le montant total des ventes interentreprises réalisées entre le contribuable et la société A au cours de la période de propriété était manifestement sans importance pour les ventes réalisées par le contribuable dans ce segment de son activité. Bien que deux employés du contribuable aient été administrateurs de la société A, le contribuable ne contrôlait pas le conseil d'administration. Aucun employé du contribuable n'a été dirigeant de la société A. Le contribuable a toujours traité la société A comme un actif non unitaire à tous égards.
Les transactions monétaires entre le contribuable et la société A se sont limitées à l'achat de produits par la société A à leur juste valeur marchande. Bien que l'entreprise A ait servi de marché pour les produits du contribuable, rien n'indique que cette source de marché ait créé un avantage spécial ou unique pour le contribuable. Rien n'indique que la société A était autre chose qu'un investissement passif. Le contribuable s'est appuyé sur la gestion de la société A pour la croissance des bénéfices et l'amélioration de la valeur, et aucune relation significative de nature opérationnelle n'a existé entre le contribuable et la société A. Les revenus d'intérêts provenant de l'obligation de vente à tempérament constituent des revenus provenant de la vente d'un actif non unitaire qui n'est manifestement pas lié aux activités opérationnelles du contribuable. Sur la base des informations fournies, j'estime que le contribuable a démontré qu'une méthode alternative d'attribution et de répartition est appropriée en ce qui concerne les revenus d'intérêts découlant de l'obligation de vente à tempérament reçue par le contribuable à la suite de la vente de la société A.
Vente d'un investissement en actions : Dans l'affaire 1989, le contribuable a vendu des actions d'un tiers non lié ("Company s"). Le contribuable a acquis les actions des sociétés 1974 et 1975. Le contribuable avait signé un accord de rachat d'actions avec la société, qui prévoyait le rachat d'un nombre fixe d'actions par 1989. Conformément à cet accord, certaines actions ont été rachetées par la Société B sur 1980 et à nouveau sur 1986. Sur le site 1989, le contribuable a vendu les dernières actions conformément à cet accord et cherche à attribuer la plus-value de cette vente à l'État de son domicile commercial.
Avant la vente 1989, le contribuable détenait une participation de 45% dans la société B, et après la vente, les actions détenues par le contribuable ne représentaient que 3% du total des capitaux propres de la société B. Le contribuable et la société B n'avaient pas de conseillers juridiques, de comptables ou d'auditeurs internes communs. L'entreprise B a choisi en toute indépendance son conseiller juridique externe, ses comptables, ses conseillers fiscaux et ses auditeurs. La société B n'a reçu aucun conseil fiscal de la part du contribuable ou d'un service interne du contribuable. Seul un employé du contribuable a siégé en tant qu'administrateur au conseil d'administration de la société B, qui compte onze membres. Aucun employé, dirigeant ou administrateur du contribuable n'a agi en tant que dirigeant du contribuable, et aucun dirigeant, administrateur ou employé de la société B n'a agi en tant que dirigeant, administrateur ou employé du contribuable. Il n'y a pas eu de programmes communs de formation des employés entre le contribuable et la société B. La société B n'a pas participé à des plans de pension, des plans d'options sur actions, des plans d'avantages sociaux, ou des plans d'assurance maladie ou d'assurance vie en commun avec le contribuable. Il n'y a pas eu de partage d'informations techniques, de services de marketing, de marques, de logos, de services ou de relations bancaires, d'achats ou de facilités d'approvisionnement. L'entreprise B a établi ses propres pratiques en matière d'emploi et a déterminé les salaires, les traitements et les primes à verser à ses employés, dirigeants et administrateurs. En dehors de la représentation des minorités au conseil d'administration, le contribuable n'a imposé aucune limite aux accords contractuels, aux dépenses d'investissement, à la recherche et au développement, aux activités quotidiennes, aux prêts, à la fixation des salaires et des primes des employés, à l'embauche et au licenciement des dirigeants et des employés, au recours à des conseillers juridiques externes et aux budgets. Toutes les ventes entre les entreprises ont été réalisées à des prix négociés dans des conditions de pleine concurrence, reflétant la juste valeur du marché.
Le contribuable a démontré que son investissement dans la société B constitue une fonction d'investissement distincte, n'ayant aucun lien avec les activités opérationnelles exercées en Virginia. En conséquence, le contribuable a démontré qu'une méthode alternative d'attribution et de répartition est appropriée en ce qui concerne la plus-value constatée lors de la vente de la société B sur 1989.
Redevances : Le contribuable reçoit des redevances de tiers pour le droit d'extraire des minéraux et du pétrole d'un bien immobilier lui appartenant. Le contribuable soutient que ces redevances ne sont pas liées aux activités qu'il exerce en Virginia et qu'elles devraient donc être réparties entre les États dans lesquels ces biens immobiliers sont situés.
Le contribuable est l'un des plus grands fabricants verticalement intégrés au monde. Le contribuable détient des millions d'hectares de terres, dont il extrait les ressources naturelles utilisées pour la fabrication de ses produits. Le contribuable extrait également de ses terres des ressources telles que le bois, qui est vendu comme bois d'œuvre.
Le contribuable, par l'intermédiaire de sa division minérale, est engagé dans des programmes de pétrole, de gaz et de minéraux de roche dure. Le contribuable possède des millions d'acres de minéraux en fief. Le contribuable entreprend ses propres programmes de forage de pétrole et de gaz, investit dans des programmes de forage de tiers et acquiert des réserves prouvées. Le programme relatif aux minéraux de roche dure est axé sur l'exploitation des terres du contribuable par le biais de baux ou de coentreprises avec des tiers.
Le contribuable utilise clairement son patrimoine immobilier comme un actif opérationnel, impliqué dans une activité manufacturière unitaire. En fait, les rapports annuels du contribuable à ses actionnaires soulignent son image de l'une des plus grandes sociétés de ressources naturelles au monde. Le contribuable a cité la décision du California State Board of Equalization dans l'affaire Recours de la société Masonite, 87-SBE-018, mars 3, 1987. Masonite Corporation fabrique des panneaux durs et d'autres matériaux de construction à base de bois. Masonite possédait environ 544,000 acres de terrains forestiers, qu'elle a acquis pour s'assurer une source sûre de matières premières. Masonite a reçu des redevances sur les réserves de pétrole découvertes sur ses terres dans le Mississippi. Le tribunal californien a estimé que les redevances constituaient des revenus non commerciaux non liés à l'exploitation effective de l'entreprise de panneaux durs unitaires de Masonite. Là encore, sans reconnaître formellement la décision de l'autre État, j'ai examiné cette question à la lumière de la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme. Masonite et encore une fois, je trouve plusieurs distinctions importantes entre cette affaire et la situation du contribuable.
La principale différence est la mesure dans laquelle le contribuable utilise son patrimoine foncier dans le cadre de son activité unitaire. Le contribuable exploite pleinement son patrimoine foncier pour en extraire des ressources naturelles. Le contribuable utilise certaines de ces ressources naturelles comme source d'approvisionnement pour son processus de fabrication et en récolte d'autres pour la vente directe. Le contribuable tire régulièrement et systématiquement profit de l'extraction de pétrole et d'autres minéraux de ses terres, soit par l'intermédiaire de sa division "minéraux", soit par l'intermédiaire de tiers. Masonite détenait un intérêt foncier relativement insignifiant, qu'elle avait l'intention d'utiliser comme source d'approvisionnement. Il n'y a guère de comparaison entre la mesure dans laquelle Masonite et le contribuable utilisent leurs propriétés foncières dans le cadre de leurs activités opérationnelles. Le contribuable a manifestement pour activité l'exploitation des ressources naturelles de son patrimoine foncier.
Un autre point qui fait Masonite une mauvaise comparaison est la différence entre les statuts fiscaux de la Californie. Alors que la Californie prévoit la répartition des revenus non commerciaux par voie législative, la question qui se pose en l'espèce est de savoir si les principes énoncés dans l'affaire Allied-Signal considérerait les redevances comme un investissement commercial discret sans rapport avec les activités opérationnelles du contribuable.
J'estime que les différences importantes entre Masonite et le contribuable ne justifient guère la comparaison du contribuable avec la décision californienne.
Une meilleure comparaison peut être faite à partir de la décision de la Cour fiscale de l'Oregon dans l'affaire Willamette Industries Inc. c. Department of RevenueOr. Tax Ct., Oct. 6, 1992, 12 OTR 291. Dans cette affaire, la Cour fiscale de l'Oregon a estimé que les redevances pétrolières et gazières perçues par une société forestière exerçant une activité unitaire de gestion forestière, d'exploitation forestière et de production de divers produits en bois et en papier, pouvaient être attribuées à l'Oregon, même si les biens immobiliers étaient situés dans d'autres États. Le tribunal de l'Oregon a estimé que le California State Board of Equalization avait commis une erreur dans sa décision dans l'affaire Masoniteet a déclaré :
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- "Ce qui est déterminant ici, c'est que les revenus proviennent des actifs commerciaux des plaignants. Si les plaignants investissaient dans des terres pétrolifères dépourvues de bois d'œuvre et n'ayant aucun rapport avec les activités commerciales des plaignants, le revenu serait un revenu non commercial et serait soumis à l'attribution. En l'espèce, cependant, le terrain forestier est acquis, géré et utilisé dans le cadre de l'activité commerciale des plaignants. Les redevances pétrolières et gazières sont simplement des revenus d'entreprise accessoires provenant de ce bien d'entreprise."
En l'espèce, le contribuable ne doit pas se contenter de démontrer que les payeurs des redevances sont des tiers non liés ou que les biens immobiliers sont situés en dehors de la Virginia. Le contribuable doit plutôt supporter la lourde charge de démontrer que l'imposition de la loi de Virginia constitue une violation des normes énoncées par la Cour suprême des États-Unis dans l'affaire Allied-Signal. En Allied-SignalLe tribunal a déclaré
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- "L'existence d'une relation unitaire entre le bénéficiaire et le payeur est l'une des justifications de la répartition, mais ce n'est pas la seule. Ainsi, par exemple, un État peut inclure dans le revenu à répartir d'une société non filiale les intérêts perçus sur des dépôts à court terme dans une banque située dans un autre État si ce revenu fait partie du fonds de roulement de l'entreprise unitaire de la société, nonobstant l'absence d'une relation unitaire entre la société et la banque."
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- "Nous convenons que le bénéficiaire et le payeur ne doivent pas nécessairement être engagés dans la même entreprise unitaire comme condition préalable à la répartition dans tous les cas. C'est ce qu'affirme Container Corp. Ce qu'il faut, c'est que l'opération en capital ait une fonction opérationnelle plutôt qu'une fonction d'investissement."
La vraie question est donc de savoir si le revenu de la redevance provient d'une fonction opérationnelle. Les revenus en question proviennent de l'exploitation des terres pour leurs différentes ressources naturelles. Comme l'a clairement indiqué la Cour suprême des États-Unis dans l'affaire Produits à base de maïs Co. c. Commissaire, 350 U. S. 46, 50-53 (1955), les opérations en capital peuvent avoir une fonction d'investissement ou une fonction opérationnelle. En l'espèce, les propriétés foncières sont clairement liées aux activités commerciales unitaires du contribuable. Sur la base des informations fournies, je ne pense pas que le contribuable se soit acquitté de la charge de la preuve en ce qui concerne sa demande. En conséquence, l'autorisation d'utiliser une méthode alternative d'attribution et de répartition pour les revenus de redevances est refusée.
Revenus locatifs, permis et autres revenus : Dans sa déclaration d'impôt et dans sa protestation, divers éléments tels que les loyers, les droits de chasse et de pêche sur les propriétés foncières et les permis d'exploration géophysique ont été déclarés comme revenus attribuables. Comme pour les redevances mentionnées ci-dessus, le revenu est lié à l'acquisition du terrain forestier, qui a été acquis, géré et utilisé dans le cadre de l'activité commerciale du contribuable. Le revenu en question n'est qu'un revenu d'entreprise accessoire provenant de ce bien d'entreprise. Le contribuable n'a pas démontré par des preuves claires et convaincantes que ce revenu n'est pas lié à ses activités opérationnelles.
Dans toute procédure relative à l'interprétation des lois fiscales du Commonwealth de Virginie, la charge de la preuve incombe au contribuable. En l'espèce, le contribuable doit supporter la lourde charge de démontrer que l'imposition de la loi de Virginia constitue une violation des normes énoncées par la Cour suprême des États-Unis dans l'affaire Allied Signal. Sur la base des informations fournies, je ne pense pas que le contribuable se soit acquitté de la charge de la preuve. Par conséquent, l'autorisation d'utiliser une méthode alternative d'attribution et de répartition pour les loyers et autres types de revenus gagnés est refusée.
Revenus d'intérêts provenant d'autres sources : Le contribuable a reçu des revenus d'intérêts imputés à 1989 provenant de la vente d'une division d'une société étrangère dans laquelle le contribuable détenait une participation 51% . En dehors de déclarations générales concernant la nature de ces notes, le contribuable n'a pas fourni d'éléments objectifs indiquant que les revenus résultent de l'absence d'une relation unitaire, ou que les revenus n'étaient pas de nature opérationnelle ou ne résultaient pas d'une fonction opérationnelle plutôt que d'une fonction d'investissement passif. En conséquence, l'autorisation de recourir à une méthode alternative de répartition et d'attribution en ce qui concerne ces revenus est refusée.
En conséquence, l'évaluation sera ajustée comme prévu dans le présent document et comme indiqué dans les tableaux ci-joints. La double cotisation établie à la suite de l'audit du bureau 1989 sera supprimée. En outre, des ajustements appropriés seront effectués pour corriger les erreurs de calcul commises par l'auditeur. Le solde dû, y compris les intérêts, ************* doit être payé dans les 30 jours afin d'éviter l'accumulation d'intérêts supplémentaires.
Je vous prie d'agréer, Monsieur le Président, l'expression de mes sentiments distingués,
Danny M. Payne
Commissaire fiscal par intérim
[ÓTP/6013M~;7077M]
Décisions du commissaire fiscal