20 mars 2018
Objet : Appel d'une décision locale définitive
Contribuable : *****
Localité chargée de l'évaluation de la taxe : *****
Taxe sur les licences professionnelles (BPOL)
Chère ***** :
Cette décision finale de l'État est émise à la suite de la demande de correction que vous avez déposée au nom de ***** (le "contribuable") auprès du ministère des impôts. Vous faites appel du refus de remboursement de la taxe sur les licences professionnelles(BPOL) payée au ***** (le "comté") pour les années fiscales 2011 à 2014.
La taxe BPOL est imposée et gérée par les autorités locales. Virginia Code § 58.1-3703.1 autorise le département à prendre des décisions sur les appels des contribuables concernant les évaluations fiscales de BPOL. En cas d'appel, l'évaluation de la taxe BPOL est considérée comme correcte à première vue, c' est-à-dire que l'évaluation locale est maintenue à moins que le contribuable ne prouve qu'elle est incorrecte.
La décision suivante est basée sur les faits présentés au Département et résumés ci-dessous. Les articles du Code of Virginia, les règlements et les documents publics cités sont disponibles en ligne à l'adresse www.tax.virginia.gov dans la section "Lois, règles et décisions" du site web du ministère.
FAITS
Le contribuable, initialement classé comme fournisseur de services aux entreprises, a demandé à être classé comme entreprise de vente en gros. Le comté a effectué un audit et a conclu que le contribuable n'avait pas justifié le montant des remboursements demandés. Le contribuable aa fait appel au comté, affirmant qu'elle vendait des équipements de stockage de données à des entités commerciales et gouvernementales. L'équipement était installé avec un système d'exploitation propriétaire, dont la licence était réservée à l'usage des clients. Le contribuable a également concédé des licences de logiciels supplémentaires à ses clients et vendu certains services connexes, tels que l'installation, la formation, le conseil et l'assistance. Le bureau du contribuable dans le comté s'est principalement concentré sur les ventes et l'assistance pour cette région.
Dans sa décision finale, le comté a estimé que l'activité principale du contribuable consistait à développer des logiciels et que, par conséquent, il devait rester classé comme fournisseur de services aux entreprises. Le contribuable a fait appel auprès du département, soutenant qu'il était un grossiste au cours des années fiscales en question, et que les remboursements étaient le résultat du recalcul de sa dette fiscale BPOL sur la base de cette classification.
ANALYSE
Classification
La taxe BPOL est imposée aux entreprises et aux professionnels pour le privilège de faire des affaires dans une localité. La taxe est imposée à des taux différents selon la classification de l'entreprise. Voir le Virginia Code § 58.1-3706 A. Ces classifications sont régies par le titre 23 du code administratif de Virginia (VAC) 10-500-10 et seq. La classification d'une entreprise spécifique doit être déterminée sur la base de tous les faits et circonstances. Voici quelques-uns des facteurs à prendre en considération :
- Quelle est la nature des activités de l'entreprise ?
- Comment l'entreprise génère-t-elle des recettes brutes ?
- Où l'entreprise exerce-t-elle ses activités ?
- Qui sont les clients de l'entreprise ?
- Comment l'entreprise se présente-t-elle au public ?
- Quel est le code du système de classification des industries nord-américaines (NAICS) de l'entreprise ?
Le titre 23 VAC 10-500-350 C prévoit que les entreprises qui vendent des biens à des entités gouvernementales, institutionnelles, commerciales ou industrielles pour qu'elles les consomment, les utilisent ou les incorporent dans une opération d'assemblage, de fabrication ou de transformation sont généralement soumises à la taxe BPOL sur les grossistes. L'utilisation du terme "ou" dans ce règlement signifie que la consommation et l'utilisation sont distinctes de "l'incorporation dans un assemblage, une fabrication ou une transformation". ou de transformation". En règle générale, si les produits ne sont pas incorporés dans une opération d'assemblage, de fabrication ou de transformation, ils sont utilisés ou consommés par ces entités pour leurs besoins professionnels en tant que fournitures ou équipements. Contrairement aux ventes au détail qui sont généralement effectuées à des consommateurs individuels pour satisfaire leurs propres désirs ou besoins, les ventes en gros impliquent des ventes de biens destinés à être utilisés à des fins commerciales. Voir Roland Electrical Co. v. Walling, 326 U.S. 657, 674, 66 S.Ct. 413, 421 (1946). En outre, la vente de produits en quantité à prix réduit ou la conclusion d'un contrat avec un acheteur avant de procéder à la vente sont compatibles avec les ventes en gros. Voir Document public (D.P.) 0259 (4/19/2002).
Les clients du contribuable étaient des entités gouvernementales, institutionnelles, commerciales ou industrielles avec lesquelles le contribuable avait des contrats. Par conséquent, dans la mesure où le contribuable vendait des marchandises à ces clients, il exerçait une activité de commerce de gros aux fins de la taxe BPOL. Le contribuable soutient qu'il était un grossiste parce qu'il vendait principalement du matériel, et que les logiciels et services inclus étaient accessoires à ces ventes. Le comté soutient toutefois que le contribuable ne vendait pas principalement des marchandises en gros, mais qu'il vendait des logiciels et des services dans une mesure telle qu'il aurait dû être classé comme fournisseur de services aux entreprises.
En vertu du titre 23 VAC 10-500-500, les "services de développement d'ordinateurs et de systèmes" sont classés comme "services commerciaux" et peuvent être soumis à la taxe BPOL comme indiqué dans le Virginia Code § 58.1-3706 A 4. Voir également le P.D. 99-296 (11/17/1999). Dans l'affaire P.D. 04-183 (10/08/2004), cependant, un contribuable exerçant une activité de vente de matériel informatique et de logiciels a été classé comme une entreprise de vente au détail ou en gros.
Le comté a raison de dire que, dans la mesure où un contribuable développe des applications logicielles personnalisées pour des entreprises clientes, concède des licences pour l'utilisation du logiciel et fournit une formation et une assistance permanentes, le contribuable exerce des activités de services aux entreprises. Voir P.D. 14-117 (7/23/2014), confirmé après réexamen dans P.D. 15-19 (2/11/2015). Le contribuable dans l'affaire P.D. 14-117 ne vendait cependant aucun matériel aux clients, à l'exception peut-être des barrettes de mémoire sur lesquelles les logiciels étaient transmis au client. Toutefois, le but ultime de la vente n'était pas de vendre au client une clé USB, mais plutôt une application logicielle personnalisée pour l'usage du client. Bien que ce point n'ait pas été soulevé dans l'affaire P.D. 14-117, il serait raisonnable de conclure que toute vente de la clé USB sur laquelle le logiciel était transmis était accessoire à la vente du logiciel lui-même. En effet, la clé USB n'a servi qu'à transmettre l'objet principal de la vente, le logiciel. On peut supposer que le logiciel sera ensuite installé sur les autres appareils de l'entreprise.
Des recherches sur l'historique du contribuable montrent que, contrairement au contribuable dans l'affaire P.D. 14117, le contribuable a vendu du matériel que des clients institutionnels, commerciaux, industriels ou gouvernementaux ont utilisé pour le stockage de données. Bien que des définitions précises puissent être difficiles à trouver dans l'industrie technologique qui évolue rapidement, le "matériel" a été défini comme suit "Les machines et autres équipements physiques directement impliqués dans l'accomplissement d'une fonction industrielle, technologique ou militaire. Voir American Heritage Dictionary 594 (2et Col. 1985 Ed.). L'entreprise était surtout connue pour un produit appelé "filer", un produit physique que les clients utilisaient pour stocker de grandes quantités de données électroniques. Ce produit était destiné à être utilisé par des organisations ayant d'importants besoins de stockage, ce que reflètent les listes de clients fournies par le contribuable. En fait, certains des produits actuellement proposés à la vente par le contribuable sont capables de stocker plus d'un pétaoctet de données, une unité de taille de données approximativement égale à un million de gigaoctets. Ces produits répondent à la définition du matériel.
En outre, conformément aux déclarations du contribuable, les recherches du ministère ont montré que ces produits de stockage étaient accompagnés d'un système d'exploitation propriétaire bien connu dans l'industrie du stockage de données. Alors que le matériel est constitué des composants physiques de la machine, le système d'exploitation est un logiciel essentiel à l'utilisation de la machine. Qu'ils se trouvent sur un ordinateur personnel, un système de stockage ou un autre appareil électronique, les systèmes d'exploitation constituent l'interface par laquelle l'utilisateur interagit avec la machine. Les applications logicielles telles que les programmes de traitement de texte ou les navigateurs web peuvent permettre à l'utilisateur d'effectuer des tâches spécifiques à l'aide de la machine, mais le système d'exploitation fournit un contrôle centralisé de la machine, y compris de ses composants matériels.
Le comté a conclu que la vente de matériel était accessoire au développement, à la vente et à l'assistance du logiciel. Comme indiqué ci-dessus, les systèmes d'exploitation permettent aux clients d'utiliser le matériel. Le matériel n'est pas accessoire par rapport au système d'exploitation. Sans matériel sur lequel s'installer, un système d'exploitation n'aurait été qu'un code ne fonctionnant pas.
Les exemples de contrats fournis par le contribuable sont des contrats-cadres de nature générale qui couvrent la vente de matériel et de services ainsi que l'octroi de licences de logiciels aux clients. Sur la base des seuls contrats, il est impossible de déterminer la proportion des ventes attribuable à une catégorie particulière, mais les factures représentatives fournies montrent la vente de dispositifs de stockage tangibles, de logiciels et de services connexes.
D'autres informations fournies au comté indiquent que les ventes de logiciels se répartissaient en trois catégories : (1) le système d'exploitation installé sur le matériel de stockage ; (2) les logiciels permettant au client de télécharger des mises à jour du système d'exploitation ; et (3) les licences autonomes des logiciels de stockage et de gestion des données du contribuable pour les clients qui n'utilisaient pas le matériel du contribuable. Le contribuable déclare que la troisième catégorie de distribution de logiciels a commencé en novembre 2014 et qu'elle ne représentait qu'un très faible pourcentage de ses recettes globales. Des services d'installation, de formation, de conseil et autres ont également été fournis. Le contribuable explique que ces services comprennent l'installation du matériel, la formation des clients à son utilisation et le conseil pour permettre aux clients d'utiliser efficacement l'équipement dans leurs réseaux. Les exemples de contrats d'achat et de factures fournis sont cohérents avec les éléments suivants le modèle d'entreprise décrit, qui consiste à vendre du matériel, à concéder des licences pour des logiciels connexes et à fournir des services connexes. L'explication du modèle d'entreprise est également cohérente avec les rapports comptables fournis qui séparent les ventes combinées de matériel et de logiciels des différentes catégories de services fournis, y compris l'installation, l'assistance, la formation et le conseil.
Dans sa réponse à l'appel interjeté par le contribuable auprès du département, le comté avance un certain nombre d'arguments pour justifier le maintien de la classification du contribuable en tant que prestataire de services aux entreprises. Chacun de ces arguments sera examiné successivement. Premièrement, le comté affirme qu'il dispose d'un contrat de service continu avec le comté qui comprend l'assistance et la maintenance des logiciels et du matériel. Le comté soutient que ce contrat étaye sa conclusion selon laquelle le contribuable était un prestataire de services aux entreprises. Le comté a toutefois omis d'analyser si le contrat était accessoire à une vente en gros que le contribuable avait précédemment effectuée au comté. Une analyse correcte du caractère accessoire du contrat nécessite une compréhension du contexte dans lequel le contribuable et le comté ont conclu le contrat.
Le département a demandé une copie du contrat de service continu du comté avec le contribuable. En réponse, le comté a présenté une explication d'un employé du système scolaire public du comté concernant ses relations avec le contribuable, ainsi que des factures représentatives. L'explication indique que les dispositifs de stockage du contribuable ont été achetés par l'intermédiaire d'un tiers. Les frais relatifs au matériel, au logiciel du système d'exploitation et aux services tels que l'installation et le conseil sont indiqués séparément. D'après notre examen, les factures fournies par le comté sont similaires aux factures représentatives fournies par le contribuable.
Deuxièmement, le comté affirme que certains éléments figurant sur les déclarations fiscales des biens meubles corporels professionnels (BTPP) du contribuable étaient situés dans des centres de données du comté. Le comté estime que le contribuable a fourni gratuitement des équipements à l'un des centres de données. Selon le comté, le centre de données a expliqué que l'objet principal de son contrat avec le contribuable n'était pas le matériel, mais plutôt un logiciel de licence permettant de maximiser ses capacités de stockage et de gérer des processus de stockage et de sauvegarde efficaces. Le comté conclut de cette explication que le logiciel faisait partie intégrante de la prestation de services et n'était pas accessoire au matériel.
Il n'est toutefois pas possible de parvenir à une conclusion définitive sans se référer au contexte dans lequel le contribuable et le centre de données ont conclu le contrat. Quoi qu'il en soit, l'explication du comté soulève plus de questions qu'elle n'apporte de réponses. Il n'est pas clair, par exemple, sur quelle base le centre de données a expliqué que l'objet principal de son contrat avec le contribuable était le logiciel et non le matériel. En outre, le contribuable admet qu'il a commencé à vendre des logiciels autonomes à partir de novembre 2014, il est donc possible que le centre de données fasse référence à l'une de ces ventes. En tout état de cause, les conclusions d'un tiers telles que paraphrasées par le comté constituent une preuve par ouï-dire de peu de valeur sans avoir recours à des déclarations directes attribuables à ce client et, surtout, à des documents relatifs à la transaction.
Troisièmement, le comté conclut que le fait d'indiquer séparément les frais de poste pour le matériel et les composants logiciels indique que le logiciel n'était pas un système intégré. Le comté définit un système intégré comme un microprocesseur utilisé dans une technologie telle qu'un téléphone portable, un appareil photo numérique ou un appareil ménager. Le contribuable ne soutient cependant pas que son logiciel doit être considéré comme un microprocesseur.
Ensuite, le comté fait valoir que si le contribuable avait fourni des échantillons d'informations de facturation et de documents d'expédition, il aurait pu déterminer que le matériel et les logiciels étaient détaillés et facturés séparément, ce qui rendrait les logiciels indépendants du matériel et non accessoires. L'argument du comté est toutefois en contradiction directe avec la réglementation BPOL du ministère, qui stipule qu'"une activité pour laquelle aucune taxe distincte n'est perçue est présumée être accessoire à l'activité pour laquelle une taxe est perçue, mais le fait de déclarer séparément des taxes pour des activités différentes ne crée pas une présomption que chacune de ces activités est une activité distincte". Voir le titre 23 VAC 10-500-110.
Enfin, le comté a fait valoir que les contrats de l'échantillon étaient nécessaires pour valider la manière dont le contribuable exerçait ses activités dans le comté et l'identité de ses clients. Le comté a déclaré qu'il semblait que certains des clients du contribuable étaient des utilisateurs finaux et non des revendeurs. Le comté doit toutefois savoir que la distinction entre l'utilisateur final et le revendeur n'est pas déterminante pour savoir si un contribuable exerce une activité de vente en gros aux fins de la taxe BPOL. Si un client est une entité institutionnelle, commerciale, industrielle ou gouvernementale, la vente peut être une vente en gros même si l'entité est l'utilisateur final. Cette question a été examinée en détail dans les documents d'instruction 15-145 (6/30/2015) et 15-159 (8/13/2015).
Le ministère reconnaît que les questions de classification du BPOL peuvent être difficiles. Les contribuables peuvent mener de nombreuses activités, même au même endroit, qui, prises individuellement, pourraient être classées séparément aux fins de la taxe BPOL. En outre, des questions telles que celle de savoir quelles activités sont accessoires par rapport à d'autres sont souvent discutables. Compte tenu de ces difficultés pratiques pour déterminer la classification, le département estime que la nature générale de l'activité d'un contribuable est d'une importance capitale. En fin de compte, l'objectif de l'administration de la taxe BPOL n'est pas de diviser chaque activité commerciale identifiable séparément en entreprises distinctes à des fins de classification, ni de choisir de manière sélective les activités qui donnent le meilleur taux de classification et d'ignorer les autres, ni de trouver des justifications sur le fait que d'autres activités donnant un taux moins favorable sont accessoires. Tant les contribuables que les collectivités locales sont incités à essayer de diviser les activités ou à sélectionner certaines activités comme principales par rapport à d'autres dans le but d'obtenir les taux de classification les plus favorables.
L'évolution rapide de l'industrie technologique constitue une complication supplémentaire dans ce cas. Il est tout à fait possible qu'une classification qui était appropriée les années précédentes ne le soit plus en raison de l'évolution des modèles d'entreprise. En outre, il est possible qu'un contribuable commence ou arrête des activités distinctes au fil du temps, et il peut être nécessaire d'ajouter ou de supprimer des classifications d'entreprises distinctes en fonction des circonstances. Bien que des changements puissent se produire dans n'importe quel secteur, les contribuables du secteur technologique et les localités dans lesquelles ils opèrent doivent être particulièrement attentifs à la manière dont l'évolution des modèles d'entreprise peut affecter leurs obligations en matière d'impôts locaux.
Entreprises multiples
Virginia Code § 58.1-3703.1 A 1 prévoit qu'une licence distincte est requise pour chaque lieu d'activité défini et pour chaque entreprise exploitée par un contribuable. Les recettes brutes générées par chaque licence sont soumises à l'impôt conformément aux taux prévus pour chaque catégorie d'entreprise. Voir Virginia Code § 58.1-3706 A.
Les autorités fiscales locales sont chargées de déterminer si un contribuable exerce une seule activité ou deux activités, chacune pouvant fonctionner indépendamment de l'autre. Pour ce faire, l'administration fiscale locale doit recevoir des documents démontrant la substantialité de chaque entreprise. Voir 1994 Op. Va. Att'y Gen. 99.
Pour obtenir des licences multiples, une entreprise doit exercer des activités commerciales distinctes clairement identifiables et pas seulement des activités accessoires à l'activité principale. Dans l'affaire P. D. 97-257 (6/11/1997), le ministère a conclu que le terme "auxiliaire" se réfère à des activités commerciales qui sont subordonnées, subalternes, auxiliaires ou qui contribuent à l'activité commerciale principale de l'entreprise. La distinction entre une activité accessoire et une activité qui atteint le niveau d'une entreprise distincte peut souvent être réalisée en déterminant si l'activité examinée existe indépendamment de l'entreprise principale. En général, une activité qui n'est pas facturée séparément est présumée être accessoire à l'activité facturée, mais le fait d'indiquer séparément des frais pour différentes activités ne permet pas de présumer que chacune de ces activités est une entreprise distincte. Voir le titre 23 VAC 10-500-110 B.
Le fait que le contribuable ait commencé à vendre des logiciels autonomes non liés à ses installations matérielles soulève la question de savoir si le contribuable a commencé à exploiter une autre entreprise classée séparément en tant que service aux entreprises. Le contribuable déclare que ce secteur d'activité n'a pas commencé avant novembre 2014, de sorte que les recettes brutes tirées de ces activités seraient imputables à l'exercice fiscal 2015.
Situs
La règle générale pour établir le siège de l'impôt BPOL est que lorsque l'impôt est mesuré par les recettes brutes, "les recettes brutes incluses dans la mesure imposable sont uniquement les recettes brutes attribuées à l'exercice d'un privilège soumis à une licence dans un lieu d'affaires défini dans [la] juridiction". Voir le Virginia Code § 58.1-3703.1 A 3 a. Pour les besoins de la taxe BPOL, les "recettes brutes" sont définies comme "l'ensemble, la totalité, les recettes totales, sans déduction". Voir le Virginia Code § 58.1-3700.1. Le comté taxe les grossistes en fonction de leurs achats. Les achats sont attribués à l'établissement définitif où ou à partir duquel les marchandises sont livrées aux clients. Voir le Virginia Code § 58.1-3703.1 A 3 a 2.
La grande majorité des produits du contribuable sont expédiés à partir d'un centre de distribution qui n'est pas situé dans le comté. Le contribuable admet toutefois qu'un petit stock de produits était conservé dans le bureau du comté afin que les clients locaux puissent tester les produits. Parfois, les produits ont été achetés par la suite. Le contribuable admet que tout achat de ce type effectué au cours des années fiscales en cause devrait être imputé au comté.
DÉTERMINATION
Compte tenu de l'historique de l'activité du contribuable et des informations et preuves fournies, le Département conclut que le contribuable serait correctement classé comme grossiste aux fins de la taxe BPOL pour les années fiscales 2011 à 2014. Le contribuable admet qu'il a réalisé certaines ventes en gros à partir de son bureau situé dans le comté au cours des années fiscales en cause. Le contribuable doit fournir des informations au comté dans les 30 jours suivant la date de cette lettre concernant ces ventes afin que le comté puisse calculer les montants de remboursement appropriés.
Le ministère conclut également que la concession de licences pour le système d'exploitation et d'autres logiciels liés aux installations matérielles, ainsi que la vente de services tels que l'installation, la formation et l'assistance, étaient accessoires par rapport à ses ventes en gros de matériel au cours des exercices fiscaux en cause. Le contribuable a toutefois commencé à concéder des licences pour des logiciels autonomes non liés à ses installations matérielles en novembre 2014. Les recettes brutes tirées de ces activités sont imputables à l'exercice fiscal 2015. Bien qu'il soit probable que ces ventes soient considérées comme des services commerciaux, le ministère ne se prononce pas sur la question de savoir si ces activités ont atteint le niveau requis pour devenir une entreprise pouvant faire l'objet d'une licence distincte aux fins de la taxe BPOL à partir de l'exercice fiscal 2015.
Si vous avez des questions concernant cette décision, vous pouvez contacter le bureau de la politique fiscale, des appels et des décisions (Office of Tax Policy, Appeals and Rulings) à l'adresse suivante : *****.
Je vous prie d'agréer, Monsieur le Président, l'expression de mes sentiments distingués,
Craig M. Burns
Commissaire à la fiscalité
AR/1292.M