Août 21, 2024
Re : § 58.1-1821 Application : Impôt sur le revenu des sociétés
Chère ***** :
La présente répond à vos lettres dans lesquelles vous demandez la correction des cotisations d'impôt sur les sociétés émises à l'encontre de ***** (le "contribuable") pour les exercices fiscaux clôturés en juillet 25, 2009, juillet 31, 2010, juillet 30, 2011, juillet 28, 2012, juillet 27, 2013, et en juillet 26, 2014.
FAITS
Le contribuable a déposé une déclaration d'impôt sur le revenu des sociétés en Virginia pour les années d'imposition en cause, en invoquant une exception totale à la règle de la majoration pour les dépenses incorporelles payées à une société affiliée, au motif que les revenus étaient assujettis à l'impôt dans un autre État. Dans le cadre de trois audits distincts, le département a réduit le montant réclamé au titre de l'exception à la règle de l'add-back pour qu'il corresponde au montant des revenus de redevances de la société affiliée répartis entre les États dans lesquels la société affiliée a payé l'impôt. Le montant de la majoration a été augmenté en conséquence et les cotisations ont été émises.
Le contribuable a déposé des demandes de correction, soutenant que (1) une exception totale était autorisée par le langage clair de la loi ; (2) les transactions avaient un objectif commercial valable ; et (3) l'ajustement de la majoration violait les clauses de la Constitution relatives à la procédure régulière et au commerce.
DÉTERMINATION
Ajout pour les dépenses intangibles inter-compagnies
Virginia Code § 58.1-402 B 8 prévoit la réintégration dans la mesure où elle est exclue du revenu imposable fédéral :
[Le montant des dépenses et coûts incorporels directement ou indirectement payés, accumulés ou encourus pour ou en relation directe ou indirecte avec une ou plusieurs transactions directes ou indirectes avec un ou plusieurs membres liés, dans la mesure où ces dépenses et coûts étaient déductibles ou déduits dans le calcul du revenu imposable fédéral aux fins de l'État de Virginia.
Exception relative à l'assujettissement à l'impôt
Dans son appel, le contribuable a soutenu que le sens ordinaire de la loi lui permettait d'exclure 100% des paiements de redevances de la rétrocession parce que toutes les redevances étaient incluses dans le revenu imposable de la société affiliée dans un autre État. Virginia Code § 58.1-402 B 8 prévoit plusieurs exceptions à la règle générale selon laquelle une majoration pour certaines déductions incorporelles est nécessaire. L'exception applicable aux évaluations du contribuable est la suivante :
Cette addition n'est pas requise pour une partie quelconque des dépenses et coûts incorporels si l'une des conditions suivantes s'applique .... (1) L'élément de revenu correspondant reçu par le membre lié est soumis à un impôt basé sur ou mesuré par le revenu net ou le capital imposé par Virginia, un autre État ou un gouvernement étranger qui a conclu une convention fiscale globale avec le gouvernement des États-Unis. (souligné par l'auteur).
La position du ministère a toujours été que l'exception est limitée à la partie des dépenses incorporelles payées par un contribuable à sa société affiliée qui correspond à la partie du revenu de la société affiliée soumise à l'impôt dans d'autres États, comme en témoignent les pourcentages de répartition indiqués dans les déclarations fiscales de la société affiliée déposées auprès d'autres États. Voir document public (D.P.) 07-153 (10/2/2007). En outre, la question a été débattue dans le système judiciaire de Virginie. Dans l'affaire Kohl's Department Stores, Inc. c. Virginia Department of Taxation, 295 Va. 177 (2018), la Cour suprême de Virginie (la "Cour") a interprété l'exception de l'"assujettissement à l'impôt" telle qu'elle s'applique aux paiements de redevances effectués par Kohl's Department Stores, Inc. (Kohl's) à Kohl's Illinois, Inc. (Kohl's Illinois).
La Cour s'est ralliée à l'interprétation du ministère, déclarant que "la cour de circuit a correctement déterminé que seule la partie des redevances qui a été effectivement imposée par un autre État relève de l'exception relative à l'assujettissement à l'impôt". Id. sur 191. L'expression "assujetti à un impôt" n'étant pas définie dans le code de Virginie, la Cour a déterminé sa signification en tenant compte de l'intention du législateur et des exigences du Due Process et du Commerce Clauses de la Constitution des États-Unis. Plus précisément, la Cour a déclaré que "les clauses de procédure régulière et de commerce de la Constitution des États-Unis exigent que seul le montant des revenus d'une société qui est équitablement réparti entre un État donné soit légalement soumis à l'impôt sur le revenu de cet État". Id. à 186 (citant Container Corp. of America v. Franchise Tax Bd., 463 U.S. 159, 164 (1983)). La Cour a estimé que, bien que les redevances intersociétés aient été incluses dans le revenu imposable de Kohl's Illinois (revenu avant répartition), un montant substantiel de ces redevances n'a pas été réparti ou imposé par chaque État dans lequel Kohl's Illinois a déposé une déclaration d'impôt sur le revenu des sociétés. La Cour a estimé qu'un État ne pouvait imposer un impôt sur le revenu que sur le montant des redevances réparties entre les États (revenu après répartition) :
Nous estimons donc que l'exception de l'assujettissement à l'impôt ne s'applique que dans la mesure où les paiements de redevances ont été effectivement imposés par un autre État. En d'autres termes, l'exception s'applique après la répartition et non avant.
Id. sur 190. En procédant à cette détermination, la Cour a conclu que l'Assemblée générale voulait que l'exception ne s'applique qu'aux revenus postérieurs à la répartition, car une décision contraire irait à l'encontre de l'objectif visé par la loi. Id. sur 189-190.
Toutefois, la Cour a également estimé que "la loi exige seulement que l'"élément de revenu perçu par le membre apparenté" . . . être imposés par un autre État. Elle n'exige pas que le membre lié soit l'entité qui paie l'impôt sur cet "élément de revenu"". Id. à l'adresse 191 (citant le Virginia Code § 58.1-402 B 8 a). Par conséquent, les paiements relèvent de l'exception dans la mesure où ils ont été imposés en vertu d'un impôt basé ou mesuré sur le revenu net ou la fortune par un autre État, qu'il s'agisse d'un État déclarant distinct ou combiné, y compris un État où les paiements ont fait l'objet d'une majoration, et quelle que soit l'entité qui a payé l'impôt. Id. sur 191. La Cour a renvoyé l'affaire à la cour de circuit pour qu'elle décide quelle partie des paiements de redevances était effectivement imposée par un autre État et pouvait donc bénéficier de l'exception relative à l'ajout de dépenses incorporelles.
À la suite de la décision de la Cour, le ministère et Kohl's se sont mis d'accord sur un calcul de l'exception de l'add-back basé sur le revenu de Kohl's Illinois soumis à l'impôt dans les États où la société holding incorporelle est soumise à l'impôt (les "États de la déclaration séparée") et les États où l'entité est soumise à des additions dans d'autres États (les "États de l'add-back"). Toutefois, les parties n'étaient pas d'accord sur la question de savoir si et dans quelle mesure les redevances étaient effectivement imposées par les États dans lesquels, par obligation ou par choix, Kohl's et Kohl's Illinois étaient inclus dans une déclaration combinée ou consolidée unitaire (États de la déclaration combinée). Étant donné que les paiements de redevances ont été éliminés en tant que transactions intersociétés et qu'ils n'ont donc pas été inclus dans la base du revenu imposable du groupe combiné et/ou dans le facteur "ventes" de la formule de répartition pour ces États, le ministère a fait valoir que ni Kohl's ni Kohl's Illinois n'étaient assujettis à l'impôt dans les États de la déclaration combinée. Kohl's a fait valoir que les redevances intersociétés étaient techniquement incluses au début du calcul unitaire du revenu combiné ou consolidé. En outre, les parties n'étaient pas d'accord sur la mesure dans laquelle les paiements de redevances étaient effectivement imposés dans deux des États de l'Add-Back.
Dans l'affaire Kohl's Department Stores, Inc. c. Virginia Department of Taxation, Circuit Court of the City of Richmond, CL12-1774, 2021 Va. Cir. LEXIS 116 (5/13/2021), la cour de circuit a déclaré que "Kohl's a maintenant la charge de démontrer que les paiements de redevances ont été répartis et effectivement imposés dans d'autres États afin de calculer correctement et de bénéficier de l'exception...". parce que " [l]es exemptions . . . Les exonérations fiscales doivent être interprétées strictement à l'encontre du contribuable" et "il incombe au contribuable d'établir qu'il entre dans le champ d'application d'une exonération". Id.(citant LZM, Inc. v. Va. Dep't of Taxation, 269 Va. 105, 110 (2005)). La Cour a ensuite jugé que Kohl's n'avait pas satisfait à l'obligation qui lui incombait de démontrer que les paiements de redevances intersociétés étaient répartis et effectivement imposés dans les États de retour combinés, ainsi que dans deux des États de réintégration, afin de pouvoir bénéficier de l'exception. Ainsi, l'exception d'assujettissement à l'impôt sera limitée au montant des revenus incorporels intersociétés, ou de l'addition des dépenses incorporelles, dont le contribuable peut démontrer qu'ils ont été effectivement imposés.
Sur la base des décisions des tribunaux de Virginie, le calcul du montant de l'exception pour les États à déclaration séparée où la société holding incorporelle est assujettie à l'impôt et les États de rétablissement où l'entité est assujettie à des ajouts dans d'autres États est le suivant :
- Pour les États à déclaration séparée, le montant de l'exception sera calculé en multipliant le revenu de redevances intersociétés d'une entité liée par le pourcentage de répartition de cette entité dans la déclaration séparée.
- Pour les États Add-Back, l'exception sera égale au montant de l'addition des dépenses incorporelles intersociétés d'une société dans la déclaration d'impôt sur le revenu d'un État, multiplié par le pourcentage de répartition de la société dans cet État.
Le ministère est également conscient que certains contribuables ont conclu des accords avec des États qui autorisent une méthode alternative ou spéciale de répartition des revenus ou des dépenses incorporels. Aux fins du Virginia Code § 58.1-402 B 8 a 1, le montant des revenus ou dépenses incorporels pouvant bénéficier de l'exception sera limité au pourcentage de répartition indiqué dans la déclaration de l'État concerné.
Objectif commercial valable
Le contribuable affirme également que son accord avec la société affiliée répond aux critères de l'exclusion des objectifs commerciaux valables. Virginia Code § 58.1-402 B 8 b établit les procédures spécifiques à suivre pour faire valoir cette exclusion. Pour demander au commissaire un allègement fondé sur l'existence d'un objectif commercial valable, le contribuable doit remplir sa déclaration d'impôt sur le revenu de Virginie en déclarant l'addition conformément à la loi et en versant tous les impôts, pénalités et intérêts dus pour l'année d'imposition. Le contribuable peut alors demander au commissaire d'examiner les preuves relatives aux transactions entre lui et les membres liés qui ont entraîné une augmentation de son revenu imposable. Le commissaire peut autoriser le contribuable à déposer une déclaration modifiée si la demande démontre, par des preuves claires et convaincantes, que les transactions entraînant une augmentation du revenu imposable avaient un objectif commercial valable autre que l'évitement ou la réduction de l'impôt.
Si le commissaire accède à la demande, le contribuable peut déposer une déclaration modifiée qui exclut l'ajout lié à la ou aux transactions spécifiques identifiées dans la réponse du commissaire. Une déclaration modifiée reflétant l'acceptation d'une demande d'objectif commercial valide doit être déposée dans un délai d'un an à compter de la réponse du commissaire.
La demande du contribuable n'a pas été faite conformément à la procédure de réclamation de l'exclusion de l'objectif commercial de l'addition pour les dépenses intangibles et d'intérêt payées à des entités liées conformément au Virginia Code § 58.1-402 B 8 b. Par conséquent, la demande du contribuable d'exclure la majoration au motif que les dépenses ont été engagées à des fins commerciales valables ne peut être prise en considération.
Procédure régulière et clause de commerce
Le contribuable soutient que la loi sur la majoration viole les clauses de procédure régulière et de commerce de la Constitution des États-Unis. Conformément aux règles d'interprétation des lois, le département, l'agence exécutive chargée de l'administration des lois fiscales de la Virginia, présume que toutes les lois adoptées par l'Assemblée générale et incorporées dans le code de la Virginia sont constitutionnelles. En outre, dans l'affaire Kohl's, la Cour a examiné la question de l'assujettissement à l'impôt en se référant aux principes constitutionnels de répartition équitable et a confirmé l'interprétation de la loi par le ministère. Dans ces circonstances, le ministère refuse d'examiner si une partie des cotisations devrait être annulée au motif que la loi sur la rétrocession viole la Constitution des États-Unis et continuera d'administrer la loi conformément à la décision de la Cour.
CONCLUSION
Conformément à la décision Kohl's, le contribuable ne pouvait prétendre à une exception fiscale pour le montant total des dépenses incorporelles qu'il devait ajouter en vertu du Virginia Code § 402 B 8 a. En outre, le contribuable n'a pas suivi la procédure appropriée pour faire valoir une exception de finalité commerciale valable. En outre, le contribuable n'a pas démontré que la loi sur la majoration violait les clauses relatives à la procédure régulière et au commerce de la Constitution des États-Unis.
En conséquence, l'affaire sera renvoyée à l'auditeur pour qu'il calcule le montant approprié des redevances qui pouvaient être déduites pour les années d'imposition en cause. L'équipe de vérification contactera le contribuable pour organiser l'examen de la documentation qui pourrait encore être nécessaire. Le contribuable dispose de 60 jours à compter de la date de contact avec le vérificateur pour fournir tous les documents nécessaires, à moins qu'un délai différent ne soit convenu entre le contribuable et le personnel chargé de la vérification. L'équipe d'audit examinera la documentation, procédera aux ajustements nécessaires et émettra des rapports d'audit et des évaluations actualisés pour les années d'imposition concernées.
Les demandes de correction concernant ces évaluations sont en cours de clôture. A la fin de l'examen du personnel d'audit, si le contribuable n'est pas d'accord avec l'application par l'auditeur du calcul de l'exception fiscale comme indiqué ci-dessus, le contribuable peut soumettre une demande de correction dans les 90 jours des évaluations d'audit mises à jour conformément au Virginia Code § 58.1-1821.
Les articles du code de Virginie cités sont disponibles en ligne à l'adresse law.lis.virginia.gov. Les documents publics cités sont disponibles sur tax.virginia.gov dans la section Laws, Rules & Decisions du site web du ministère. Si vous avez des questions concernant cette décision, vous pouvez contacter ***** au bureau de la politique fiscale, des appels et des décisions, à l'adresse ***** ou *****.
Je vous prie d'agréer, Monsieur le Président, l'expression de mes sentiments distingués,
James J. Alex
Commissaire à la fiscalité
Commonwealth de Virginie
AR/533.B