Décisions du commissaire fiscal

Cour d'appel de Virginia
Mai 23, 2023

OPINION DU : Le juge en chef Marla Graff Decker

Commonwealth of Virginia,
Département de la fiscalité de Virginia, demandeur

V. Dossier n° 0598-22-2

1887 Holdings, Inc. (F/K/A
THE C.F. Sauer Company), partie défenderesse

DE LA COUR DE CIRCUIT DE LA VILLE DE RICHMOND
D. Eugene Cheek, Sr. juge

Le ministère des impôts du Commonwealth de Virginie fait appel du jugement sommaire accordé par la cour de circuit à 1887 Holdings, Inc. En appel, le ministère soutient qu'un contribuable ne peut pas choisir d'utiliser la méthode de répartition des revenus autorisée pour les entreprises manufacturières dans le Code § 58.1-422 pour la première fois dans une déclaration d'impôt modifiée. Nous estimons, sur la base d'une lecture simple de la loi, que l'option de choisir la méthode de répartition du fabricant n'est pas limitée aux déclarations fiscales initiales. Par conséquent, la cour de circuit n'a pas commis d'erreur en accordant un jugement sommaire, et nous confirmons la décision. 

A. Contexte

Les faits matériels de cette affaire ne sont pas contestés. 1887 Holdings, Inc, anciennement connue sous le nom de C.F. Sauer Company, est une société de Virginie. Sur les sites 2014 et 2015, la Virginie était son principal lieu d'activité, mais l'entreprise opérait à la fois à l'intérieur et à l'extérieur du Commonwealth.
 
La loi de Virginie exige que les "entreprises multiétatiques .... répartir leurs revenus pour déterminer le montant de leurs revenus [qui] est imposable en Virginie". Va. Dep't of Tax'n v. R.J. Reynolds Tobacco Co., 300 Va. 446, 449 (2022). Le code prévoit une formule standard pour déterminer le revenu des sociétés aux fins de l'impôt sur le revenu des États. Voir Code § 58.1-408. Toutefois, les fabricants qui remplissent certaines conditions peuvent utiliser une autre méthode de répartition pour déterminer le revenu imposable. Code § 58.1-422. Cette méthode alternative est considérée comme avantageuse pour les entreprises contribuables éligibles.¹ Voir Code § 58.1-422(C), (E).

Le présent recours a pour origine le contrôle par le Département des déclarations d'impôt sur le revenu que 1887 Holdings a déposées pour les années 2014 et 2015. Au cours de la procédure d'audit, 1887 Holdings a informé le ministère qu'elle souhaitait choisir la méthode de répartition du fabricant autorisée par le code § 58.1-422. Après examen, le département a rejeté la demande. Elle a fondé ce refus sur sa conclusion qu'une société ne peut pas faire un tel choix dans une déclaration modifiée. Le département a évalué les obligations fiscales de 2014 et 2015 pour 1887 Holdings en utilisant la méthode de répartition standard.²

Contestant ces évaluations fiscales, 1887 Holdings a fait appel au commissaire aux impôts. La seule question en appel était de savoir si elle pouvait utiliser des déclarations fiscales modifiées pour choisir la méthode de répartition du fabricant en vertu du Code § 58.1-422. Le commissaire aux impôts a conclu qu'il ne pouvait pas le faire et a confirmé les évaluations du département. 

1887 Holdings a ensuite déposé une plainte auprès du circuit court pour contester les évaluations fiscales 2014 et 2015. Convenant que les faits matériels n'étaient pas contestés, les deux parties ont déposé des requêtes en jugement sommaire. 

Après une audience, la cour de circuit a conclu que 1887 Holdings avait le droit de choisir la méthode de répartition du fabricant dans une déclaration modifiée. Ce faisant, la Cour a noté que le Code § 58.1-422 était "silencieux" sur la question de savoir si un contribuable devait choisir la méthode de répartition du fabricant dans une déclaration initiale d'impôt sur le revenu des sociétés ou s'il pouvait "faire ce choix" dans une déclaration "modifiée dans les délais". En conséquence, la cour de circuit a estimé que le fait d'exiger que le choix soit fait dans "une déclaration d'impôt sur le revenu originale" imposerait "une exigence qui n'a pas été formulée par l'Assemblée générale". La Cour s'est également appuyée, en partie, sur l'objectif de la méthode de répartition du fabricant, à savoir "soutenir la santé fiscale du Commonwealth en promouvant les emplois manufacturiers en Virginia". La Cour a estimé que l'objectif légal du choix est atteint indépendamment du fait que le choix soit fait dans une déclaration d'impôt originale ou modifiée. Sur la base de ce raisonnement, la circuit court a ordonné l'annulation des cotisations fiscales, a rejeté la demande de jugement sommaire du ministère et a accueilli la demande de jugement sommaire de 1887 Holdings. 

ANALYSE 

En appel, le département fait valoir que la circuit court a commis une erreur en décidant que 1887 Holdings pouvait utiliser la méthode de répartition du fabricant pour la première fois dans une déclaration modifiée. Elle soutient que l'interprétation du Code § 58.1-422 par la Cour de circuit est incompatible avec la formulation et l'objectif de la loi. 

En examinant cette affaire, la Cour est guidée par des principes juridiques bien établis. En cas de révision, les tribunaux présument que les évaluations fiscales sont correctes. Code § 58.1-205(1) ; accord LZM,Inc.v.Va. Dep't of Tax'n, 269 Va. 105, 109 (2005). Même dans ce cas, l'interprétation d'une loi fiscale est une question de droit examinée de novo en appel. R.J. Reynolds, 300 Va. at 454. La première étape de l'interprétation d'une loi consiste à examiner son libellé. Si la formulation de la loi "n'est pas ambiguë", la cour de révision est "liée par le sens ordinaire de cette formulation". Va. Elec. & Power Co. v. State Corp. Comm'n, 300 Va. 153, 161 (2021) (citant Va. Elec. & Power Co. v. State Corp. Comm'n, 295 Va. 256, 263 (2018)). Cette maxime régit l'interprétation des lois à moins que "l'application du langage clair ne conduise à un résultat absurde". JSR Mech. c. Aireco Supply, Inc. 291 Va. 377, 383 (2016) (citant Baker v. Commonwealth, 284 Va. 572, 576 (2012)).

En ce qui concerne la loi en question, une entreprise, pour pouvoir bénéficier de la méthode de répartition du fabricant, doit atteindre certains seuils concernant le nombre de salariés à temps plein et le salaire moyen.³ Code § 58.1-422(C). Si une entreprise choisit d'utiliser cette méthode alternative de répartition, elle "ne peut pas revenir sur ce choix pendant une période de trois années d'imposition". Code § 58.1-422(B). Si l'entreprise tombe en dessous de ces limites au cours de la période minimale de trois ans, "le département . . . l'assujettit à des taxes supplémentaires". Code § 58.1-422(C). Ces taxes supplémentaires correspondent à la différence entre ce que l'entreprise aurait payé en vertu de la méthode standard de répartition des revenus et ce qu'elle a payé en vertu de la méthode alternative, et plus avantageuse, de répartition du fabricant. Id. En outre, l'entreprise doit payer les intérêts courus sur les taxes supplémentaires. Id. 

La question simple qui se pose ici est de savoir si une société contribuable peut choisir la méthode de répartition du fabricant dans une déclaration modifiée ou si elle ne peut le faire que lors de l'introduction d'une déclaration initiale. Le code des impôts autorise largement le dépôt de déclarations de revenus modifiées après la date limite de dépôt, et les autorise généralement dans certains délais.⁴ Voir Code § 58.1-1823; voir aussi 23 Va. Admin. Code § 10-20-180. Bien que le code autorise largement les déclarations modifiées, il prévoit certaines limitations quant aux choix qui peuvent y être faits. Par exemple, Code §§ 58.1-322.04(4) et -402(F) précisent que les choix de "reconnaître[]" les revenus de certaines cessions de biens immobiliers selon la méthode des versements échelonnés doivent être "effectués au plus tard à la date limite prescrite par la loi (y compris les prorogations)". L'obligation légale d'effectuer ces choix d'acomptes provisionnels au plus tard à la date d'échéance exclut la possibilité de les effectuer dans des déclarations modifiées déposées après la date d'échéance. 

En revanche, le libellé du Code § 58.1-422 dont il est question ici n'exige pas que le choix de la méthode de répartition du fabricant soit fait à la date d'échéance ou avant, ni n'empêche un contribuable d'opter pour cette méthode de répartition alternative dans une déclaration modifiée. Il contient des limitations spécifiques. Par exemple, la loi engage expressément une société contribuable qui choisit la méthode à s'en tenir à ce choix pendant une période de trois exercices imposables. Code § 58.1-422(B). Elle tient également compte de la possibilité qu'une entreprise choisisse d'utiliser la méthode de répartition du fabricant mais ne parvienne pas à satisfaire aux exigences au cours de la période obligatoire de trois ans. Code § 58.1-422(C). Notamment, la loi n'aborde pas la situation inverse dans laquelle une entreprise utilise la méthode de répartition standard dans la déclaration initiale, mais se rend compte par la suite qu'elle atteint les seuils de la méthode de répartition alternative du fabricant et souhaite faire ce choix rétroactivement dans une déclaration d'impôt modifiée. Voir Code § 58.1-422. 

Une cour de révision suppose "que le législateur a choisi, avec soin, les termes spécifiques de la loi". Va. Elec. & Power Co., 300 Va. at 163 (citant Wal-Mart Stores E., LP v. State Corp. Comm'n, 299 Va. 57, 70 (2020)). En outre, "une juridiction ne peut pas 'ajouter aux mots' d'une loi". Berglund Chevrolet, Inc. c. Va. Dep't of Motor Vehicles, 71 Va. App. 747, 753 (2020) (citant Baker v. Commonwealth, 278 Va. 656, 660 (2009)) ; voir également Commonwealth v. Amos, 287 Va. 301, 307 (2014) ("Cette Cour ne peut pas interpréter le langage clair d'une loi "d'une manière qui reviendrait à dire que l'Assemblée générale voulait ajouter une exigence à la loi qu'elle n'a pas réellement exprimée". (citant Vaughn, Inc. v. Beck, 262 Va. 673, 679 (2001))). En l'occurrence, le langage clair du code § 58.1-422 n'empêche pas une entreprise de choisir d'utiliser la méthode de répartition du fabricant par le biais d'une déclaration modifiée, et il n'appartient pas à la juridiction de contrôle d'ajouter une telle restriction.⁵

À titre de comparaison, il est utile de se référer à d'autres parties du code fiscal de la Virginie. Voir généralement Thomas v. Commonwealth, 59 Va. App. 496, 500 (2012) (prévoyant que les lois portant sur le même sujet doivent, si possible, être interprétées ensemble et harmonisées). Comme indiqué ci-dessus, les articles du code 58.1-322.04(4) et -402(F) exigent que certains choix soient "effectués au plus tard à la date limite prescrite par la loi (y compris les prolongations) pour le dépôt" de la déclaration d'impôt. Code § 58.1-442(A) permet aux sociétés affiliées de choisir "de déposer sur une base séparée, consolidée ou combinée". Toutefois, elle prévoit que toutes les déclarations futures doivent être déposées "sur la même base, à moins qu'une autorisation de changement ne soit accordée par le ministère". Ces exemples montrent que l'Assemblée générale sait comment limiter la capacité d'une entreprise à effectuer ou à modifier des choix à des fins fiscales. Le législateur n'a pas inclus de disposition dans le code § 58.1-422 la limitation de la capacité d'une entreprise à choisir d'utiliser la méthode de répartition du fabricant dans une déclaration modifiée. Voir généralement AV Auto., LLC c. Gebreyessus, ___ Va. ___, ___ n.5 (Sept. 15( 2022) (" [L]orsque l'Assemblée générale a utilisé un langage spécifique dans un cas, mais qu'elle omet ce langage ou utilise un langage différent lorsqu'elle aborde un sujet similaire ailleurs dans le Code, nous devons présumer que la différence dans le choix du langage était intentionnelle ". (altération dans l'original) (citant Zinone v. Lee's Crossing Homeowners Ass'n, 282 Va. 330, 337 (2011))). Code § 58.1-422 ne permet tout simplement pas de déduire une restriction législative à la possibilité de choisir la répartition du fabricant dans les déclarations fiscales modifiées. 

Le ministère suggère que cette conclusion est en contradiction avec la disposition relative à la récupération ainsi qu'avec la disposition selon laquelle le choix d'utiliser la méthode de répartition du fabricant est irrévocable pendant trois exercices imposables. Elle estime que les deux composantes de la loi seraient inutiles si une entreprise pouvait faire le choix dans une déclaration modifiée, car les entreprises attendraient alors toujours de voir si elles remplissent les critères "puis déposeraient des déclarations modifiées pour faire le choix et demander un remboursement". Cet argument ne nous convainc pas. La possibilité que les entreprises contribuables adoptent une approche attentiste n'est pas incompatible avec les dispositions du code relatives à la méthode de répartition.⁶ Par conséquent, la possibilité de faire ce choix dans une déclaration modifiée n'est pas en conflit direct avec les dispositions relatives à la récupération et à l'irrévocabilité. 

En outre, le ministère soutient que sa position est étayée par l'expression "la date d'échéance initiale pour le dépôt de la déclaration d'impôt sur le revenu". Voir Code § 58.1-422(C). Cette formulation se trouve dans le Code § 58.1-422'alinéa qui prévoit que si une entreprise choisit d'utiliser la méthode de répartition du fabricant mais ne remplit pas les critères nécessaires pour une période de trois ans, elle devra payer la différence entre ce qu'elle a payé et ce qui aurait été dû en vertu de la méthode de répartition standard, plus les intérêts. Id. Ces intérêts courent "depuis la date d'échéance initiale de la déclaration d'impôt sur le revenu jusqu'à la date de paiement de ces impôts supplémentaires". Id. Le ministère suggère que le fait que la loi "n'utilise pas les mots 'à partir de la date d'échéance initiale de la déclaration de revenus ou de la déclaration modifiée sur laquelle le choix a été fait'" signifie que le législateur avait l'intention de "limiter l'exercice d'un choix en vertu de ..........". Code § 58.1-422 à une déclaration originale". 

Contrairement à l'interprétation du ministère, la disposition relative à l'imposition d'intérêts dans le code § 58.1-422(C) correspond simplement à l'obligation générale de payer des intérêts sur tous les impôts payés après la date limite. En d'autres termes, le ministère perçoit des intérêts sur tout solde impayé de la taxe. Voir Code § 58.1-455(A). Ces intérêts courent "depuis la date à laquelle l'impôt ou tout solde impayé de l'impôt a été initialement dû jusqu'à son paiement". Id. Lorsque le ministère établit un "impôt supplémentaire", il ajoute des intérêts "au montant de l'insuffisance...". à partir du moment où la déclaration devait être déposée en vertu de la loi jusqu'au moment où elle a été payée". Id. Par conséquent, l'expression "date d'échéance initiale" figurant dans le code § 58.1-422 se rapporte au calcul des intérêts et ne concerne pas le moment où une société doit choisir d'utiliser la méthode de répartition du fabricant. 

Le ministère demande également à la Cour d'accorder du poids à son interprétation du régime légal parce qu'il est l'organisme chargé d'administrer les lois fiscales du Commonwealth. À ce titre, le ministère prétend qu'il est habilité à déterminer les modalités de l'élection. Certes, le ministère "administre et applique les lois fiscales du Commonwealth". Nielsen Co. (US), LLC c. Cnty. Bd. of Arlington Cnty, 289 Va. 79, 88 (2015) ; accord Code §§ 58.1-202; -203. Même dans ce cas, il appartient aux tribunaux d'examiner de novo l'interprétation d'une loi par une agence. Berglund Chevrolet, 71 Va. App. à 752. Voir généralement R.J. Reynolds, 300 Va. at 455 (" [Une] interprétation réglementaire d'une loi "ne lie pas un tribunal lorsqu'il s'agit de décider [d'une] question statutaire". (deuxième modification dans l'original) (citant Nielsen, 289 Va. at 88)). "Les tribunaux de Virginie ne délèguent pas la responsabilité de l'interprétation des lois aux agences exécutives. Berglund Chevrolet, 71 Va. App. à 752 (citant Finnerty v. Thornton Hall, Inc., 42 Va. App. 628, 635 (2004)). "En l'absence d'ambiguïté dans la loi, c'est le langage clair qui prévaut et l'interprétation de l'agence n'a pas plus de poids que celle d'un plaideur ordinaire. Nielsen, 289 Va. at 88. 

Il est vrai que "dans certaines situations, un tribunal peut accorder plus de poids que d'habitude à la position d'une agence". Id.(expliquant la différence entre le fait d'accorder du poids à une interprétation administrative et le fait de s'en remettre à cette interprétation). Lorsqu'une loi est ambiguë, "l'interprétation pratique donnée à une loi par les fonctionnaires chargés de son application a droit à un grand poids de la part des tribunaux". Voir Jones v. Commonwealth ex rel. Von Moll, 295 Va. 497, 503 (2018) (citant Commonwealth v. Barker, 275 Va. 529, 536 (2008)). 

En l'espèce, cependant, la loi n'est pas ambiguë. Une loi est ambiguë si "le texte peut être compris de plusieurs façons ou s'il se réfère à deux ou plusieurs choses simultanément [ou] [si] le langage est difficile à comprendre". Eley c. Commonwealth, 70 Va. App. 158, 164 (2019) (altérations dans l'original) (citant Blake v. Commonwealth, 288 Va. 375, 381 (2014)). De même, une loi est considérée comme ambiguë si elle est "d'une portée douteuse, susceptible d'interprétations diverses ou manquant de clarté ou de précision". Kohl's Dep't Stores, Inc. c. Va. Dep't of Tax'n, 295 Va. 177, 187 (2018) (citant Newberry Station Homeowners Ass'n v. Bd. of Supers, 285 Va. 604, 614 (2013)). 

Le langage clair du Code § 58.1-422 n'empêche tout simplement pas une société contribuable de choisir d'utiliser la méthode de répartition du fabricant dans une déclaration modifiée dans les délais. Cette omission n'est pas ambiguë à la lumière de l'acceptation libérale par le législateur des déclarations modifiées dans d'autres parties du code des impôts. La loi n'étant pas ambiguë, nous n'évaluons pas l'interprétation du ministère différemment de celle de toute autre partie au litige. 

À l'appui de sa position, le ministère cite également ses propres lignes directrices.⁷ Comme l'indiquent les lignes directrices elles-mêmes, elles "représentent l'interprétation par le ministère des lois pertinentes" et "n'ont pas la force et l'effet de ................". [un] règlement". Va. Dep't of Tax'n., Single Sales Factor Election for Manufacturers Guidelines 1 (Jan. 7, 2013) ; voir Code § 2.2-4001 (définissant un règlement comme "ayant force de loi" et un "document d'orientation" comme l'effort d'une agence pour interpréter ses règles ou règlements (renvoyant au Code § 2.2-4101)) ; voir également Va. Ret. Sys. v. Shelton, 76 Va. App. 167, 182 (2022) (reconnaissant que les lignes directrices des agences "n'ont pas force de loi" (citant Jackson v. W., 14 Va. App. 391, 399 (1992))). Les lignes directrices du ministère sur cette question représentent simplement son interprétation de la loi et, sur la base de la norme d'examen de novo, ne contrôlent pas notre analyse. Voir généralement Chesapeake Hosp. Auth. v. Commonwealth, Dep't of Tax'n, 262 Va. 551, 560 (2001) (rejetant le "bootstrapping" du ministère dans une tentative d'obtenir un "niveau élevé de déférence" pour son interprétation). 

Enfin, le ministère suggère que "l'objectif sous-jacent de la méthode de répartition du fabricant" n'est pas atteint par la décision de la cour de circuit parce qu'elle encourage la société contribuable "à retarder le choix jusqu'à ce qu'elle ait l'assurance que ses niveaux d'emploi et de salaire sont restés essentiellement inchangés au cours des périodes d'imposition concernées". L'objectif le plus élevé d'une cour d'appel lorsqu'elle interprète une loi est de respecter l'intention du législateur. Kohl's Dep't Stores, 295 Va. at 188. Comme nous l'avons déjà précisé, l'intention du législateur est généralement exprimée dans le langage clair de la loi. Voir Jones v. Commonwealth, 296 Va. 412, 415 (2018). La méthode alternative de répartition dont disposent les fabricants en vertu du Code § 58.1-422 les incite à augmenter les "emplois manufacturiers de qualité" dans le Commonwealth. Code § 58.1-422(E). La loi elle-même définit son objectif, notant que "la création d'emplois est essentielle à la santé fiscale continue du Commonwealth". Id. 

L'avantage fiscal prévu par le Code § 58.1-422 n'est accordé qu'aux entreprises qui remplissent les critères nécessaires, qu'elles en fassent la demande dans une déclaration d'impôt initiale ou modifiée. En fin de compte, il est difficile de discerner un avantage économique pour le Commonwealth si les entreprises contribuables sont limitées aux choix dans les déclarations initiales. Quoi qu'il en soit, les entreprises ne sont éligibles que si elles atteignent les seuils d'emploi et de salaire pendant trois ans. En fait, l'avocat du ministère a reconnu plus bas que " [d]u point de vue financier pour le Commonwealth, il n'y a pas de différence " entre les approches. La circuit court a conclu à juste titre que "l'objectif du choix est atteint et les effets financiers et économiques pour le Commonwealth sont les mêmes, que le choix d'utiliser la méthode de répartition du fabricant soit fait dans une déclaration d'impôt initiale ou modifiée"."

Sur la base de la formulation non ambiguë du Code § 58.1-422, nous concluons qu'une société contribuable peut choisir la méthode de répartition du fabricant dans une déclaration modifiée. Nous fondons notre décision sur l'interprétation du langage clair de la loi, lu conjointement avec l'approche généralement permissive du code des impôts à l'égard des déclarations modifiées. 

CONCLUSION 

En vertu du Code § 58.1-422, une société contribuable peut choisir d'utiliser la méthode de répartition du fabricant dans une déclaration modifiée. Par conséquent, la cour de circuit n'a pas commis d'erreur en accordant un jugement sommaire à 1887 Holdings. En conséquence, nous affirmons.

Affirmé.
 

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¹ Selon la méthode de répartition standard, le revenu imposable en Virginie est calculé en additionnant le "facteur immobilier", le "facteur salarial" et "deux fois le facteur commercial", en divisant cette somme par quatre et en multipliant ce quotient par le revenu. Code § 58.1-408; voir aussi Code §§ 58.1-409 (définition du "facteur propriété") ; -412 (définition du "facteur salaires") ; -414 (définition du "facteur ventes"). Selon la méthode alternative de répartition autorisée pour certaines entreprises manufacturières, le revenu imposable en Virginia est calculé en multipliant le revenu par le "facteur de vente". Code § 58.1-422(A)(3).

² Le département a imposé à 1887 Holdings un montant total dû de706,106.12.

³ Une entreprise ne peut bénéficier de la méthode de répartition du fabricant que si elle verse à ses employés à temps plein un salaire hebdomadaire moyen supérieur au plus bas des salaires hebdomadaires moyens de l'État ou de la localité pour le secteur d'activité du contribuable. Code § 58.1-422(B)-(C). En outre, son nombre annuel de salariés à temps plein ne peut pas être inférieur à 90% du nombre de salariés qu'il avait au cours de l'année précédant le début de l'exercice de l'option. Code § 58.1-422(C).

⁴ Dans certaines circonstances qui ne s'appliquent pas en l'espèce, le Code exige que les sociétés contribuables déposent des déclarations de revenus modifiées. Voir, par exemple, Code §§ 58.1-311 (exigeant la déclaration d'un changement dans le revenu imposable fédéral tel qu'il figure dans la déclaration fiscale fédérale) ; -311.1 (exigeant la déclaration d'une correction du montant de l'impôt sur le revenu déclaré à un autre État) ; -399 (exigeant la déclaration de tout ajustement fédéral final).

⁵ Les parties invoquent différents principes d'interprétation des lois pour étayer leur position. 1887 Holdings nous rappelle que les lois imposant des taxes sont généralement interprétées contre le Commonwealth et en faveur du contribuable. Voir Kohl's Dep't Stores, Inc. v. Va. Dep't of Tax'n, 295 Va. 177, 187 (2018). Le ministère fait valoir que les dispositions relatives aux exonérations, aux exclusions et aux limitations d'impôts sont interprétées de manière restrictive à l'encontre du contribuable. Voir Forst c. Rockingham Poultry Mktg. Coop, 222 Va. 270, 275 (1981). Il n'est pas nécessaire pour notre Cour de déterminer quel principe s'applique en l'espèce car nous n'avons pas besoin d'aller "plus loin que le sens ordinaire des termes de la loi". Voir Kohl's, 295 Va. at 185 (citant Va. Dept. of Tax'n v. Delta Air Lines, Inc, 257 Va. 419, 426 (1999)).

⁶ Contrairement à ce que suggère le ministère, il n'est pas certain qu'une entreprise ne choisisse jamais la méthode de répartition du fabricant dans sa déclaration fiscale initiale malgré l'incertitude quant à sa capacité future à atteindre le seuil. Voir généralement Robert J. Taft et al, Investment Value-Pre- and Post- Tax Reform Act of 1986, 4 Tax-Advantaged Securities § 2:6 (2022) ("Un dollar qui vous est payé aujourd'hui a plus de valeur pour vous que le dollar que vous recevrez demain. En effet, l'argent d'aujourd'hui peut être mis à profit.... alors que l'argent de demain ne le pourra pas").

⁷ La directive citée prévoit qu'une entreprise manufacturière ne peut pas utiliser une déclaration modifiée "pour changer son choix de méthode de répartition modifiée parce qu'elle ne sera pas en mesure de satisfaire" aux critères d'utilisation de cette déclaration. Va. Dep't of Tax'n., Single Sales Factor Election for Manufacturers Guidelines 2 (Jan. 7, 2013). Compte tenu de notre conclusion selon laquelle les lignes directrices n'affectent pas notre analyse, nous n'abordons pas la question de savoir si les lignes directrices, par extension, indiquent qu'un fabricant ne peut pas choisir la méthode alternative de répartition pour la première fois dans une déclaration modifiée.