Août 12, 2019
Re : § 58.1-1824 Application : Impôt sur le revenu des personnes physiques
Cher ***** :
Nous répondons à votre lettre dans laquelle vous demandez le remboursement de l'impôt sur le revenu des personnes physiques payé par vos clients, ***** (les "contribuables"), pour les exercices fiscaux terminés les décembre 31, 2012 et 2013. Je vous prie de m'excuser pour le retard pris dans la réponse à votre demande.
FAITS
Les contribuables étaient des résidents de Virginia et des actionnaires d'une société de type Subchapter S qui a payé l'impôt sur les sociétés au District de Columbia pour les années d'imposition 2012 et 2013. Les contribuables ont demandé un crédit pour le paiement de l'impôt sur les sociétés du D.C. sur chacune de leurs déclarations d'impôt sur le revenu des personnes physiques 2012 et 2013. Après examen, les crédits ont été refusés. En conséquence, le remboursement des contribuables pour l'année d'imposition 2012 a été réduit et une cotisation a été établie pour l'impôt supplémentaire dû pour l'année d'imposition 2013. Les contribuables ont payé l'évaluation et ont déposé une demande de remboursement, soutenant qu'ils pouvaient demander un crédit sur leur impôt sur le revenu de Virginia pour le paiement de l'impôt sur les franchises des sociétés du district de Columbia.
DÉTERMINATION
Demande de protection
Le Virginia Code § 58.1-1824 permet à toute personne ayant payé un impôt administré par le Department of Taxation de déposer une demande de remboursement dans un délai de trois ans à compter de la date de l'imposition. Les auto-évaluations effectuées par un contribuable lors du dépôt d'une déclaration sont considérées comme des évaluations aux fins de l'application des dispositions relatives à la demande de protection. Voir Va. Code § 58.1-1820. Dans le cas des impôts nécessitant une déclaration annuelle ou mensuelle, les autocotisations sont réputées effectuées lorsque la déclaration est déposée. En outre, une déclaration déposée ou un impôt payé avant le dernier jour prescrit par la loi pour le dépôt de la déclaration dans les délais est réputé avoir été déposé ou payé ce dernier jour.
En l'espèce, les contribuables ont déposé leur déclaration d'impôt sur le revenu 2012 en Virginia en juillet 2013. Cependant, comme les contribuables avaient déjà payé le montant total de l'impôt dû avant la date d'échéance initiale de mai 1, 2013, leur déclaration a été considérée comme déposée dans les délais au cours de la période de prolongation qui a duré jusqu'en novembre 1, 2013. Voir Va. Code § 58.1-344. Les contribuables avaient donc jusqu'au mois de novembre 1, 2016, pour déposer leur demande de remboursement pour l'année fiscale 2012. Comme ils ont déposé leur demande de protection en mai 2016, celle-ci a été déposée dans les délais pour l'exercice fiscal 2012. En outre, la cotisation pour l'année d'imposition 2013 a été émise en octobre 2015, et les contribuables ont payé l'intégralité du solde dû en avril 2016. Par conséquent, la demande de protection concernant l'exercice fiscal 2013 a également été déposée dans les délais.
Conformément à l'autorité accordée au département en vertu du Va. Code § 58.1-1824, une demande de remboursement à titre conservatoire peut être mise en suspens dans l'attente de l'issue d'une autre affaire devant les tribunaux ou la demande peut être décidée sur le fond conformément à Va. Code § 58.1-1821. Comme le permet la loi, la demande des contribuables a été traitée comme un appel en vertu du Va. Code § 58.1-1821.
D.C. Impôt de franchise sur les sociétés
Virginia Code § 58.1-332 A permet aux résidents de Virginia de bénéficier d'un crédit sur leur déclaration de revenus en Virginia pour les impôts sur le revenu payés dans un autre État, à condition qu'il s'agisse d'un revenu gagné ou d'un revenu d'entreprise ou d'une plus-value sur la vente d'un bien d'équipement. L'objectif de ce crédit est d'accorder aux résidents de Virginia un allègement dans les situations où ils sont imposés à la fois par Virginia et par un autre État sur ces types de revenus.
Le crédit est limité aux impôts sur le revenu. Conformément au code de la valeur ajoutée (Va. Code) § 58.1-332 A, aucun impôt sur les franchises, sur les licences, sur les accises, sur les entreprises non constituées en société, sur les professions ou tout autre impôt qualifié de tel par la juridiction fiscale, bien qu'appliqué au revenu du travail ou de l'entreprise, ne donne droit à un crédit, et aucun impôt qui, s'il était qualifié d'impôt sur le revenu ou de taxe sur les déplacements, serait illégal et non autorisé en vertu de la législation de contrôle ou d'habilitation de cet autre État, ne donne droit à un crédit en vertu de la présente section.
Le ministère a une politique de longue date, basée sur les lois de Virginia, selon laquelle l'impôt sur les sociétés du district de Columbia ne donne pas droit au crédit hors de l'État sur la déclaration d'impôt sur le revenu d'un particulier en Virginia. Voir le document public 88-87 (5/10/1988), le document public 95-257 (10/6/1995), et le document public 06-15 (2/6/2006). Les contribuables affirment que deux affaires, Joseph J. Mathy, et al. v. Commonwealth of Virginia Department of Taxation, 253 Va. 356Les affaires Bishop v. District of Columbia, 483 S.E.2d 802 (1997) et Bishop v. District of Columbia, 401 A.2d 955 (D.C. 1979), aff'd en banc, 411 A.2d 997 (1980), soutiennent leur position selon laquelle la Virginie devrait autoriser un crédit pour l'impôt sur les sociétés payé par le district de Columbia. Le ministère a déjà traité ces affaires lorsqu'il s'agissait de déterminer si un contribuable pouvait prétendre à un crédit pour l'impôt sur les sociétés du district de Columbia. Dans l'affaire P.D. 06-15 (2/6/2006), le ministère n'a trouvé aucun de ces cas convaincants. Le ministère a fait observer que Mathy concernait la taxe de franchise sur les entreprises non constituées en société du district de Columbia, et que le tribunal dans l'affaire Bishop considérait la taxe de franchise sur les entreprises du district de Columbia comme une taxe sur le privilège de faire des affaires qui s'applique au revenu.
La décision de la Circuit Court of Fairfax County dans l'affaire Hans D. and Patricia A. Giesecke v. Department of Taxation, 34 Va. Cir. 455 (1994). Dans cette affaire, les plaignants ont contesté l'application rétroactive de l'amendement de l'Assemblée générale 1991 à l'article du code de la Va. 58.1-332 A concernant l'impôt sur les sociétés du district de Columbia et la question de savoir si le paiement de cet impôt donne droit au crédit en vertu de cette section. Dans sa décision, la Circuit Court of Fairfax County s'est prononcée en faveur du département, estimant que l'amendement refusant aux plaignants les crédits demandés dans leurs déclarations pour l'impôt sur les franchises des sociétés payé au D.C. ne privait pas les contribuables de leur droit à une procédure régulière. En statuant ainsi, la Cour a confirmé l'amendement de l'Assemblée générale. La Cour suprême de Virginia a refusé d'entendre l'appel dans l'affaire Giesecke, estimant qu'il n'y avait pas d'erreur réversible dans la décision de la cour de circuit. Ces actions des tribunaux indiquent qu'ils sont d'accord avec la position du ministère selon laquelle l'impôt sur les sociétés du district de Columbia n'est pas éligible au crédit d'impôt en vertu du Va. Code § 58.1-332 pour les impôts payés à d'autres États.
En outre, depuis la publication du P.D. 06-15, le Commonwealth a encore codifié sa politique concernant les types d'impôts qui donnent droit au crédit en vertu du Va. Code § 58.1-332. En 2012, l'Assemblée générale a adopté le projet de loi du Sénat 681 (chapitre 292, 2012 Acts of Assembly), applicable aux années d'imposition commençant le ou après le mois de janvier 1, 2007, afin de clarifier et de rétablir la politique de longue date du ministère consistant à n'accorder un crédit que pour les impôts sur le revenu qui sont similaires à l'impôt sur le revenu des personnes physiques de Virginia. Voir P.D. 12-108 (7/1/2012). Virginia Code § 58.1-332.2 B clarifie les circonstances dans lesquelles une taxe sur les franchises, les licences, les entreprises ou les professions n'est pas considérée comme un impôt sur le revenu. Virginia Code § 58.1-332.2 A définit l'"impôt sur le revenu" comme un terme technique désignant un type spécifique d'impôt prélevé sur tous les revenus gagnés et non gagnés d'un résident, et sur tous les revenus d'un non-résident provenant de sources situées dans la juridiction, ce qui est similaire à l'impôt sur le revenu que Virginia impose aux personnes physiques résidentes et non-résidentes. Virginia Code § 58.1-332.2 B comprend des exemples d'impôts qui ne donnent pas droit au crédit, même s'ils peuvent être mesurés, en partie, en fonction du revenu. Les taxes ne sont pas éligibles car (i) elles sont qualifiées de taxes de franchise ou de licence, et (ii) elles ne taxent pas l'ensemble des revenus de l'individu. Exemples de taxes qui n'ouvrent pas droit au crédit en vertu de l'article du code de la valeur ajoutée (Va. Code §) 58.1-332.2 Il s'agit notamment de la Unincorporated Business Franchise Tax du district de Colombie, de la Margin Tax du Texas et de la Commercial Activity Tax de l'Ohio. Voir P.D. 12-108. Dans ce cas, l'impôt sur les sociétés du district de Columbia est considéré comme un impôt sur les franchises, et il n'impose pas la totalité du revenu d'origine domestique d'un actionnaire non résident d'une société S. En tant que tel, il n'est pas considéré comme un impôt sur le revenu aux fins du crédit autorisé en vertu du Va. Code § 58.1-332.
Clause de commerce
Les contribuables soutiennent également que le département doit accorder un crédit pour l'impôt sur les sociétés du district de Columbia afin d'éviter de violer la clause de commerce de la Constitution des États-Unis. Ils ont cité l'affaire Comptroller of Treasury v. Wynne, 135 S. Ct. 1787 (2015) à l'appui de cette affirmation.
Il est bien établi qu'un État peut imposer tous les revenus d'un résident, même ceux qui proviennent de l'extérieur de la juridiction fiscale. Dans l'affaire People of State of New York ex rel. Cohn v. Graves, 300 U.S. 308 (1937), la Cour suprême des États-Unis a expliqué "qu'il est universellement reconnu que la perception d'un revenu par un résident du territoire d'une autorité fiscale constitue un événement imposable". Dans l'affaire Wynne, cependant, la Cour suprême a également reconnu que l'imposition par un État du revenu d'un résident pouvait faire l'objet d'un examen constitutionnel au titre de la clause de commerce de la Constitution des États-Unis.
La clause de commerce confère au Congrès le pouvoir de "réglementer le commerce...". entre les différents États". Art. I, § 8, cl. 3. Bien que cette clause soit présentée comme un octroi positif de pouvoirs au Congrès, la Cour a toujours considéré qu'elle contenait un ordre négatif supplémentaire, connu sous le nom de clause de commerce dormante. Wynne, 135 S. Ct. at 1794. La clause dormante sur le commerce interdit aux États d'imposer des taxes discriminatoires à l'encontre du commerce interétatique, même lorsque le Congrès n'a pas légiféré sur le sujet. Id. Pour identifier les régimes fiscaux des États qui sont discriminatoires à l'égard du commerce interétatique, la Cour utilise ce que l'on appelle le "test de cohérence interne". Id. sur 1803. Le test "examine la structure de la taxe en question pour voir si son application identique par tous les États de l'Union désavantagerait le commerce interétatique par rapport au commerce intra-étatique". Wynne, 135 S. Ct. at 1803 (citations et guillemets internes omis).
Par conséquent, un État est tout à fait habilité à imposer l'impôt sur le revenu sur l'ensemble des revenus d'un résident de cet État. Un État doit seulement s'assurer que l'impôt sur le revenu, dans la mesure où il affecte substantiellement le commerce interétatique, n'est pas discriminatoire à l'égard de ce commerce. Si l'octroi d'un crédit sur l'impôt sur le revenu d'un résident peut remédier à un impôt par ailleurs discriminatoire, la Cour suprême n'a pas ordonné cela dans l'affaire Wynne . En fait, la Cour a noté qu'il existait d'autres solutions, dont l'une consisterait pour l'État à s'abstenir d'imposer les non-résidents sur certains revenus. Wynne, 135 S. Ct. at 1806.
Il est important de noter que toutes les situations de double imposition ne sont pas le résultat de régimes fiscaux discriminatoires. La Cour a expliqué :
En supposant que tous les États ont la même structure fiscale, le test de cohérence interne permet aux tribunaux d'isoler l'effet du régime fiscal de l'État défendeur. Il s'agit là d'une vertu du test, car il permet aux tribunaux de faire la distinction entre (1) les régimes fiscaux qui sont intrinsèquement discriminatoires à l'égard du commerce interétatique sans tenir compte des politiques fiscales des autres États, et (2) les régimes fiscaux qui créent des incitations disparates à s'engager dans le commerce interétatique (et entraînent parfois une double imposition) uniquement en raison de l'interaction de deux régimes différents mais non discriminatoires et cohérents sur le plan interne... La première catégorie d'impôts est généralement inconstitutionnelle ; la seconde ne l'est pas.
Id.(citations omises).
Si un tribunal devait soumettre le crédit de Virginia au test de cohérence interne, il supposerait que tous les États, y compris le district de Columbia, imposent un impôt sur le revenu à large base comme celui de Virginia et n'analyserait pas les impôts réels imposés par chacun des autres États. Dans cette hypothèse, la Virginia accorderait le crédit pour les impôts sur le revenu imposés par les autres États et aucune discrimination ne pourrait être attribuée à la structure fiscale de la Virginia. Le fait qu'un crédit ait été refusé pour l'impôt sur les sociétés du district de Columbia s'explique par le fait que le district de Columbia a imposé un impôt qui est sensiblement différent de l'impôt sur le revenu de Virginia. Cette situation correspond au deuxième type de résultat du test de cohérence interne, qui ne viole pas la clause de commerce de la Constitution américaine. En outre, le district de Columbia applique déjà un impôt sur le revenu net à large assiette pour lequel Virginia autoriserait un crédit dans les circonstances appropriées. Voir P.D. 16-41 (3/31/2016).
CONCLUSION
Conformément à la politique de longue date du ministère et aux lois de Virginie, l'impôt sur les sociétés du district de Columbia n'est pas considéré comme un impôt sur le revenu pour lequel les contribuables pourraient demander un crédit sur leurs déclarations d'impôt sur le revenu de Virginie 2012 et 2013. En outre, le ministère estime que le refus du crédit n'enfreint pas la clause de commerce de la Constitution américaine. En conséquence, la demande de remboursement des contribuables pour l'impôt sur le revenu de Virginia payé pour les années fiscales 2012 et 2013 est rejetée.
Les articles du Code of Virginia et les documents publics cités sont disponibles en ligne dans la section "Lois, règles et décisions" du site web du ministère, à l'adresse www.tax.virginia.gov. Si vous avez des questions concernant cette décision, vous pouvez contacter ***** au bureau de la politique fiscale, des appels et des décisions du ministère, à l'adresse suivante : *****.
Je vous prie d'agréer, Monsieur le Président, l'expression de mes sentiments distingués,
Craig M. Burns
Commissaire à la fiscalité
AR/779.M