05-157 | Taxe de Virginie

Type d'impôt

Impôt sur le revenu des sociétés

Description

Le contribuable soutient que la position du ministère viole la clause de respect des droits de la défense (Due Process Clause)

Sujet

Allocation et répartition,

Pertinence de la méthodologie d'audit,

Nexus

Date d'émission

10-06-2005

6 octobre 2005

Re : § 58.1-1821 Application : Impôt sur le revenu des sociétés

Chère ***** :

Nous répondons à votre lettre dans laquelle vous demandez la correction de la cotisation d'impôt sur le revenu des sociétés émise à l'encontre de votre client, ***** (le contribuable "" ), pour l'exercice fiscal clôturé le 30, 2001. Je vous prie de m'excuser pour le retard pris dans la réponse à votre appel.

FAITS

Le contribuable est une société multinationale domiciliée en dehors de la Virginia et possédant de nombreuses filiales. Le groupe dépose une déclaration consolidée d'impôt sur le revenu des sociétés à des fins fédérales. Un groupe affilié de Virginia qui comprend le contribuable dépose une déclaration combinée aux fins de l'impôt sur le revenu de Virginia.

***** ("Corporation A") est domicilié en dehors de la Virginia mais opère en Virginia. La société A est détenue exclusivement par ***** ("Société B"), une société holding domiciliée en dehors de Virginia. La société B est détenue exclusivement par le contribuable. En décembre 2000, les actions de la société A ont été vendues à une société étrangère. La société B, de concert avec la société étrangère, a choisi de traiter la transaction comme une vente d'actifs en vertu de l'Internal Revenue Code ("IRC") § 338(h)(10). La plus-value de cette vente a été déduite en tant que revenu non commercial dans la déclaration d'impôt sur le revenu combinée de Virginia.

Le contribuable a fait l'objet d'un contrôle et de nombreux redressements ont été effectués. L'un des ajustements a consisté à ne pas autoriser la soustraction des revenus non commerciaux déclarés dans la déclaration combinée. Le contribuable conteste le rejet de la soustraction, soutenant que la position du ministère viole la clause de respect des droits de la défense parce qu'elle exige que le gain soit reconnu par une entité qui n'a pas de lien avec l'État de Virginia. Le contribuable soutient également que le produit de la vente constitue un revenu d'investissement et non un revenu d'exploitation. En outre, le contribuable affirme que, même si le département a correctement inclus la plus-value dans le revenu imposable, il l'a exclue à tort du dénominateur du facteur "ventes". Enfin, le contribuable demande qu'une méthode alternative d'attribution et de répartition soit accordée si la plus-value est incluse dans le revenu répartissable.

DÉTERMINATION

La conformité de Virginia à la loi fédérale est énoncée dans le document Va. Code § 58.1-301. Cette section stipule que, sauf disposition contraire, les termes utilisés dans les lois de Virginie relatives à l'impôt sur le revenu ont la même signification que ceux utilisés dans l'Internal Revenue Code ("IRC"). Par conséquent, le revenu imposable fédéral ("FTI") des sociétés est identique à celui défini par l'IRC. Ainsi, le traitement par la Virginie du choix de l'IRC § 338(h)(10) reflétera le plus fidèlement possible le traitement fédéral, tout en veillant à ce que l'impôt de la Virginie reflète fidèlement l'activité commerciale en Virginie.

Un choix en vertu de l'IRC § 338 permet à un acheteur d'actions d'une société cible d'obtenir une augmentation de la base des actifs de la cible comme s'il y avait eu un achat direct des actifs. Afin d'éviter une éventuelle double imposition, l'IRC § 338(h)(10) permet à l'acheteur et au vendeur de faire un choix conjoint, à condition que la cible et le vendeur fassent partie d'un groupe de sociétés affiliées qui remplissent une déclaration fédérale consolidée. Le résultat de l'élection est qu'une série d'étapes fictives sont réputées avoir eu lieu :

- La cible est réputée avoir vendu ses actifs, ce qui entraîne une plus-value ou une moins-value qui doit être incluse dans la déclaration fédérale consolidée du groupe vendeur ;

- La cible est réputée avoir distribué tous ses actifs dans le cadre d'une liquidation complète à laquelle s'applique l'article 332 de l'IRC ;

- Tout gain ou perte sur la vente de l'action cible encouru par le groupe vendeur est ignoré.

Dans tous les cas, si le vendeur, la cible, l'acheteur ou une combinaison de ceux-ci sont des contribuables de Virginie, le choix de l'IRC § 338(h)(10) effectué dans une déclaration fédérale sera reconnu. exactement qu'il ne l'est pour les besoins fédéraux. Voir le document public ("P.D.") 91-317 (12/30/91). Dans la mesure où un gain ou une perte est réputé(e) reconnu(e) aux fins fédérales par l'une des parties, il (elle) sera reconnu(e) de la même manière par l'entité concernée aux fins de Virginia. Étant donné que Virginia suit le traitement fédéral du choix de l'IRC § 338(h)(10), la société A est réputée avoir vendu ses actifs et doit comptabiliser la plus-value.

Procédure régulière

L'application de la clause de respect de la légalité en tant que limitation du pouvoir d'imposition des États implique généralement l'une des deux questions fondamentales suivantes. Premièrement, la relation entre l'État exerçant le pouvoir fiscal et l'objet de cet exercice, et deuxièmement, la question de savoir si le degré de contact est suffisant pour justifier l'imposition par l'État d'une obligation particulière. Le ministère reconnaît que si la plus-value était considérée comme la vente d'actions par la société B, le revenu ne serait pas soumis à l'impôt sur le revenu de Virginia. Il est également clair que dans le cas d'une vente d'actifs par la société A, une partie de la plus-value relèverait de la compétence fiscale de Virginia.

Le contribuable soutient que le fait de suivre le choix de l'IRC § 338(h)(10) viole la procédure légale parce que la vente est en fait une vente d'actions. En tant que tel, le département ne peut imposer aucun gain sur ce qui est en fait et en substance la vente d'un actif incorporel par la société B. Selon ce raisonnement, le contribuable affirme que le département ne peut pas utiliser le choix du contribuable pour contourner les protections de la clause d'application régulière de la loi. Si tel était le cas, la conformité de Virginia à l'IRC § 338(h)(10) ne répondrait pas à la norme constitutionnelle dans tous les cas où le choix est fait.

Le contribuable fait valoir que la Cour suprême des États-Unis (la Cour "" ) a statué que l'examen de la régularité de la procédure exigeait que l'on ne se limite pas à la formulation formelle de la loi, mais que l'on s'intéresse à son effet pratique. Le contribuable cite notamment deux affaires, Kraft General Foods, Inc. c. Iowa Dept. of Rev. & Finance505 U.S. 71 (1997) et Lunding c. New York Tax Appeals Tribunal, 505 U.S. 285 (1998) pour étayer son argumentation. La Cour a statué dans l'affaire Kraft que le fait de refléter le système fiscal fédéral ne met pas les lois fiscales d'un État à l'abri d'un examen au titre de la clause de commerce. La Cour a statué dans l'affaire Lunding que le respect de la loi fédérale ne protège pas la loi d'un État de la clause sur les privilèges et immunités.

. KraftLa loi fiscale de l'Iowa suivait la loi fiscale fédérale en ce sens qu'elle imposait les dividendes qu'une société recevait de ses filiales étrangères, mais pas les dividendes de ses filiales nationales. La loi fédérale prévoit toutefois un allègement pour les dividendes étrangers sous la forme d'un crédit d'impôt. Les lois de l'Iowa ne prévoient pas de telles mesures. La Cour a estimé que la loi de l'Iowa, à première vue, violait la clause de commerce parce qu'elle était discriminatoire à l'égard du commerce extérieur. Le contribuable soutient que Kraft démontre qu'une loi fiscale d'État doit être évaluée en fonction de son effet pratique, indépendamment du fait que la loi suive le traitement fédéral.

. Lunding, le New York Tax Appeals Tribunal a soutenu que la loi fiscale de New York reflétait la loi fédérale qui interdit aux étrangers non résidents de déduire les pensions alimentaires versées à des résidents. La Cour a ignoré l'argument du New York Tax Appeals Tribunal au motif qu'il n'était pas pertinent au regard de la clause relative aux privilèges et immunités. La clause relative aux privilèges et immunités impose à l'État la charge de démontrer qu'il existe une raison substantielle à la différence de traitement entre les individus et que la discrimination a un rapport substantiel avec l'objectif de l'État. La Cour a estimé que la loi new-yorkaise violait la clause relative aux privilèges et immunités parce que le tribunal d'appel fiscal de l'État de New York n'était pas en mesure de fournir une raison substantielle pour le traitement différent des non-résidents aux fins de la déduction de la pension alimentaire.

Dans le cas présent, l'effet pratique est que le gain provenant de la vente de la société A est traité comme une vente d'actifs par la société A à des fins fiscales et comme une vente d'actions par la société B à des fins de comptabilité financière. Le choix de l'IRC § 338(h)(10) a été fait volontairement par les parties concernées pour leur bénéfice mutuel en ce qui concerne l'impôt fédéral sur le revenu. L'élection a permis aux parties de modifier les moyens par lesquels le gain a été réalisé et par qui. Étant donné que la société A et la société B ont choisi de faire déclarer la plus-value par la société A, le revenu brut figurant sur la déclaration fiscale fédérale de la société A a augmenté du montant de la plus-value, exactement comme si elle avait vendu ses actifs et produit des revenus en Virginia. Le revenu brut du contribuable a été réduit en conséquence, comme s'il n'avait jamais vendu ses actions de la société A.

La société B n'était pas tenue de faire le choix prévu par l'IRC § 338(h)(10). Comme indiqué précédemment, si la société B n'avait pas fait ce choix, la vente des actions aurait été traitée différemment aux fins de l'impôt sur le revenu de la Virginia. Si le contribuable avait voulu que la plus-value soit traitée comme une vente d'actions, il n'aurait pas dû choisir de traiter la transaction comme une vente d'actifs. Étant donné que le contribuable contrôlait la manière dont la plus-value serait imposée, la conformité du ministère à l'IRC § 338(h)(10) ne viole pas les droits de la défense. En outre, comme la société A a vendu des actifs situés en Virginia, il existe une relation suffisante pour que la Virginia puisse exercer son pouvoir d'imposer la plus-value constatée par la société A.

En conséquence, l'argument du contribuable selon lequel la société B n'avait pas de lien avec la Virginie n'est pas convaincant parce que la plus-value est reconnue par la société A. Parce que la société A reconnaît la plus-value de la vente en vertu de l'IRC § 338(h)(10), la plus-value est correctement incluse dans le revenu imposable de la société A en Virginie et répartie conformément aux lois de la Virginie.

Allocation

Le contribuable soutient que même si la plus-value est reconnue dans la déclaration combinée de Virginia, elle n'est pas attribuable à Virginia et doit être attribuée à l'État du domicile commercial du contribuable. Le contribuable affirme qu'il n'avait pas de relation unitaire avec la société A ou la société B et que l'investissement dans ces entités avait cessé de remplir une fonction opérationnelle.

Le service Code de Virginie ne prévoit pas l'attribution de revenus autres que certains dividendes. En conséquence, le revenu imposable fédéral total d'un contribuable, ajusté et modifié conformément aux dispositions du Va. Code §§ 58.1-402 et 58.1-403, moins les dividendes attribuables en vertu de la loi sur la protection de l'environnement. Va. Code § 58.1-407, est soumis à la répartition. La soustraction de la plus-value par le contribuable a été traitée comme une demande d'application d'une méthode alternative de répartition et d'attribution conformément à la règle de l'impôt sur le revenu. Va. Code § 58.1-421. Le Département n'autorisera pas l'attribution des plus ou moins-values résultant de la vente de sociétés affiliées par un contribuable s'il existe une relation unitaire entre les sociétés affiliées et le contribuable, ou si la participation du contribuable dans les sociétés affiliées remplit une fonction opérationnelle, par opposition à une fonction passive.

En examinant l'existence d'une relation unitaire, la Cour suprême des États-Unis s'est concentrée sur trois facteurs objectifs : (1) l'intégration fonctionnelle ; (2) la centralisation de la gestion ; et (3) les économies d'échelle. Voir Mobil Oil Corp. c. Commissioner of Taxes, 445 U.S. 425 (1980) ; F. W Woolworth Co. c. Taxation and Revenue Dept. of N.M.458 U.S. 354 (1982) ; et Allied-Signal, Inc. c. Directeur, Division des impôts, 504 U.S. 768 (1992).

En outre, la décision de la Cour suprême des États-Unis dans l'affaire Allied-Signal a précisé que le bénéficiaire et le payeur ne doivent pas nécessairement exercer la même activité unitaire comme condition préalable à la répartition dans tous les cas. En l'absence d'une relation unitaire, la répartition est autorisée lorsque l'investissement remplit une fonction opérationnelle plutôt qu'une fonction d'investissement passif. La Cour a également précisé que les tests sont sensibles aux faits.

La question de la relation et de la fonction de l'investissement dans la société A par rapport à d'autres membres du groupe affilié du contribuable n'est pas pertinente en l'espèce. La société A est réputée avoir vendu ses propres actifs et la plus-value est comptabilisée dans le revenu imposable de Virginia de la société A calculé séparément et inclus dans une déclaration combinée de Virginia. Il est clair que la société A avait une relation unitaire avec ses actifs d'exploitation (tant corporels qu'incorporels). En conséquence, la plus-value est correctement incluse dans le revenu répartissable de la société A.

Répartition

Le contribuable soutient que les vérificateurs n'ont pas suivi la politique établie pour inclure le gain dans le facteur de vente de la société A conformément à l'A.P. 91-317 (12/30/91).

Code de Virginie § 58.1-302 prévoit que "ventes" signifie toutes les recettes brutes de la société non attribuées, à l'exception de la vente ou de l'aliénation de biens incorporels qui n'inclut que le gain net réalisé lors de la transaction. Conformément au titre 23 du code administratif de Virginie ("VAC") 10-120-323 A, le revenu imposable de Virginie pour une déclaration combinée est attribué et réparti séparément pour chaque société éligible en utilisant le domicile commercial et les facteurs de répartition de chaque société.

Le chiffre d'affaires consolidé du groupe vendeur doit inclure le produit brut présumé résultant de la vente présumée des actifs de la cible. Le numérateur doit inclure le produit brut attribuable à (1) des biens immobiliers ou corporels situés en Virginia le jour de la transaction et (2) des biens incorporels si le siège social de la cible se trouve en Virginia. En tout état de cause, le numérateur ou le dénominateur du facteur des ventes consolidées du groupe vendeur n'inclura aucun produit de vente réputé ou produit de la vente d'actions de la cible si la cible n'est pas soumise à l'impôt de Virginia.

En l'espèce, le siège de la société A était situé en dehors de Virginia. Ainsi, le numérateur du facteur "ventes" n'aurait pas dû inclure le gain provenant de la vente d'un bien incorporel de la société A. Le contribuable a fourni au département un calcul révisé du facteur de vente reflétant la suppression des ventes incorporelles du numérateur. Suite aux informations fournies par le contribuable, le département a ajusté l'évaluation conformément au P.D. 91-317 (voir pièce jointe).

Méthode alternative

Enfin, le contribuable soutient que l'imposition du produit de la vente de la société A excède la présence de la société A en Virginia et que, par conséquent, le contribuable a droit à une méthode alternative de répartition en vertu de la loi sur les impôts. Va. Code § 58.1-421.

Le contribuable demande une méthode alternative d'attribution et de répartition qui permettrait essentiellement d'attribuer la plus-value en dehors de la Virginia. À l'appui de cet argument, le contribuable cite Commonwealth Edison Co. c. Montana, 453 U.S. 609 (1981), qui aborde le quatrième volet du test énoncé dans l'arrêt Complete Auto Transit c. Brady, 430 U.S. 274 (1977). En Commonwealth Edison, la Cour a déclaré

- lorsque la mesure d'un impôt n'a aucun rapport avec la présence ou les activités des contribuables dans un État, une juridiction peut à bon droit conclure, en vertu du quatrième volet du principe de l'égalité de traitement, à l'existence d'un lien entre l'impôt et la présence ou les activités des contribuables dans un État. Complete Auto Transit que l'État impose une charge indue sur le commerce interétatique.

Le contribuable soutient qu'il est soumis à plus qu'une juste part de la charge fiscale de l'État en vertu de la méthode standard de répartition de Virginia parce que le produit de la vente n'avait aucun lien avec les activités commerciales quotidiennes du contribuable ou de la société A en Virginia.

- Code de Virginie Le § 58.1-421 prévoit :

- Si une société estime que la méthode d'attribution ou de répartition prescrite ci-dessus et appliquée par le Département a fonctionné ou fonctionnera de manière à la soumettre à l'impôt sur une plus grande partie de son revenu imposable en Virginia que celle qui est raisonnablement attribuable aux affaires ou aux sources situées dans le Commonwealth, elle aura le droit de déposer auprès du Département une déclaration de ses objections et de la méthode alternative d'attribution ou de répartition qu'elle estime appropriée dans les circonstances, avec les détails et les preuves et dans le délai que le Département pourra raisonnablement prescrire. Si le département conclut que la méthode d'attribution ou de répartition employée jusqu'à présent est en fait inapplicable ou inéquitableIl détermine à nouveau le revenu imposable par toute autre méthode d'attribution ou de répartition qui semble la mieux à même d'attribuer au Commonwealth, aux fins d'imposition, la partie du revenu raisonnablement attribuable aux affaires et aux sources situées dans le Commonwealth, sans toutefois dépasser le montant qui serait obtenu en appliquant les règles légales d'attribution ou de répartition.

Le contribuable affirme que la méthode utilisée par le département pour répartir la plus-value attribuable aux actifs incorporels crée une distorsion inconstitutionnelle parce que la plus-value devrait être attribuée à la gestion de la société A en dehors de la Virginia et que les produits ont été effectivement reçus par la société B en dehors de la Virginia.

La Cour suprême des États-Unis a reconnu que l'allocation et la répartition des revenus est un processus conçu pour rapprocher les revenus des transactions commerciales au sein d'un État. Tant que la méthode d'attribution et de répartition de chaque État est rationnellement liée à l'activité commerciale exercée dans l'État, l'impôt de chaque État est constitutionnellement valide, même si aucune formule ne permet une répartition parfaite des revenus. Voir Moorman Manufacturing Co. c. Bair, directeur des recettes de l'Iowa, 437 U.S. 267 (1978).

La société A possédait des biens, des salaires et des ventes importants en Virginia. Selon l'argument du contribuable, ces actifs et ces employés n'ont pas contribué à la valeur globale de la société A qui a donné lieu à l'actif incorporel au moment de sa vente. Je ne suis pas d'accord. Les activités de la société A en Virginia constituaient manifestement une partie essentielle de ses opérations et contribuaient de manière significative à sa valeur.

Le contribuable soutient également que la plus-value provenant des actifs incorporels serait traitée différemment en vertu de la méthode de répartition de Virginia pour les sociétés financières. Le contribuable fait valoir que la transaction résultant de la vente d'actions d'une société financière serait attribuée aux emplacements du coût d'exécution associé à la vente en vertu de la loi sur l'impôt sur le revenu. Va. Code § 58.1-418. Étant donné que la société A est tenue de répartir ses revenus en utilisant la formule standard à trois facteurs en vertu de la loi sur l'impôt sur le revenu, la société A est tenue d'appliquer la formule à trois facteurs. Va. Code § 58.1-408, une partie du gain est attribuée à Virginia, ce qui crée un résultat inconstitutionnel.

Là encore, je ne suis pas d'accord. Premièrement, la transaction n'est pas une vente d'actions parce que le contribuable a choisi de ne pas la traiter comme telle. Deuxièmement, la formule standard à trois facteurs tient compte de la vente d'actifs incorporels en utilisant le coût d'exécution associé à ces ventes dans la formule. Voir Va. Code § 58.1-416.

Dans ce cas, la plus-value provenant des actifs incorporels de la société A a été incluse uniquement dans le dénominateur du facteur "ventes". De même, les salaires des dirigeants de la société A et les actifs qu'ils ont utilisés pour réaliser la vente n'ont été inclus que dans le dénominateur des facteurs "salaires" et "biens", respectivement. Bien qu'elle soit imparfaite, j'estime que la méthode légale est rationnellement liée aux activités de la société A menées en Virginia.

CONCLUSION

La société A étant réputée avoir vendu ses actifs, la plus-value relève de la compétence fiscale de Virginia. La méthode de répartition de Virginia permet d'estimer correctement la part de la plus-value incluse dans le revenu de la société A soumis à l'impôt. Ainsi, le traitement par la Virginia du gain provenant de la vente de la société A ne viole pas la clause de commerce ni la clause de respect des droits de la défense.

Le département a corrigé la formule de répartition sur la base des informations supplémentaires fournies par le contribuable ; toutefois, la demande d'une méthode alternative est rejetée. Une facture révisée, avec les intérêts courus à ce jour, sera envoyée au contribuable. Aucun intérêt supplémentaire ne sera perçu si le solde est payé dans un délai de 30 jours à compter de la date de la facture. Le contribuable doit verser son paiement à l'adresse suivante : Virginia Department of Taxation : Virginia Department of Taxation, 3600 West Broad Street, Suite 160, Richmond, Virginia 23230, Attention : 88888. Si vous avez des questions concernant le paiement de la cotisation, vous pouvez contacter ***** à l'adresse suivante : *****.

Le service Code de Virginie Les articles, règlements et documents publics cités sont disponibles en ligne à l'adresse www.tax.virginia.gov dans la section Tax Policy Library du site web du ministère. Si vous avez des questions concernant cette décision, vous pouvez contacter l'Office of Policy and Administration, Appeals and Rulings, à l'adresse suivante : *****.

- - - - Je vous prie d'agréer, Monsieur le Président, l'expression de mes sentiments distingués,

- - - - Kenneth W. Thorson
        Commissaire à la fiscalité

AR/52609B

Décisions du commissaire fiscal